深圳市注册会计师协会2005年注册会计师考试税法辅导 主讲高海军 第四章营业税法 本章作为流转税中的主要税种,也是税法考试中较为重要的一章,历年考题均有单选、多选 判断题等,有时也有单独计算题,营业税与增值税之间的关联性题目可出计算题或综合题 2000年、2003年考试综合题中还涉及营业税税额计算。从以往各年看,本章在考试中题量 一般为4-6题,分值在6-9分。 历年分值分布 单项选择题多项选择题判断题计算题综合题合计 [200年1分 分 1分6分 9分 2003年 分 1分 分 分 20041分 1分 3.5分 6.5分 本章新增和变化内容6处): 1、自2004年7月1日起,保齡球、台球减按5%的税率征收营业税,税目仍属于“娛乐业 P120 2、中国石油化工集团公司土地租金收入征收营业税的规定。P125 3、增加了营业税纳税人购置税控收款机抵免当期营业税的规定。P125 4、增加了商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题。P130 5、增加了对下岗失业人员提高营业税起征点的规定。P130 ·6、增加了优惠政策33-36条。P134-135 学习本章首先要搞清一个基本问题,那就是增值税和营业税两种税区别和联系 区别: 营业税的应税劳务是加工修理修配劳务(征增值税)以外的所有劳务; 营业税的应税资产是有形动产(征增值税)以外的资产,也就是有形不动产和无形资产。 联系: 1、营业税规定的征税范围与增值税有互补性 2、某一种货物或劳务,要么征增值税,要么征营业税,两种税不能并存,但在纳税人的实 际经营活动中两税种常有交叉 本章重点与难点 本章重点内容有:营业税的征收范围、税率、税额计算、免税项目、混合销售与兼营行为 税务处理。 本章难点问题是:计税依据(即营业额)的确定,特别是几个主要经营业务计税依据的确 定
1 深圳市注册会计师协会2005年注册会计师考试税法辅导 主讲 高海军 第四章 营业税法 • 本章作为流转税中的主要税种，也是税法考试中较为重要的一章，历年考题均有单选、多选、 判断题等，有时也有单独计算题，营业税与增值税之间的关联性题目可出计算题或综合题。 2000年、2003年考试综合题中还涉及营业税税额计算。从以往各年看，本章在考试中题量 一般为4－6题，分值在6-9分。 历年分值分布 年份 单项选择题 多项选择题 判断题 计算题 综合题 合计 2002年 1 分 1 分 1 分 6分 9分 2003年 1 分 1 分 2 分 2分 6分 2004年 1 分 1 分 3.5分 1分 6.5分 本章新增和变化内容(6处）： • 1、自2004年7月1日起，保龄球、台球减按5%的税率征收营业税，税目仍属于“娱乐业” • P120 • 2、中国石油化工集团公司土地租金收入征收营业税的规定。P125 • 3、增加了营业税纳税人购置税控收款机抵免当期营业税的规定。P125 • 4、增加了商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题。P130 • 5、增加了对下岗失业人员提高营业税起征点的规定。P130 • 6、增加了优惠政策33－36条。P134-135 • 学习本章首先要搞清一个基本问题，那就是增值税和营业税两种税区别和联系。 • 区别： • 1、营业税的应税劳务是加工修理修配劳务（征增值税）以外的所有劳务； • 2、营业税的应税资产是有形动产（征增值税）以外的资产，也就是有形不动产和无形资产。 • 联系： • 1、营业税规定的征税范围与增值税有互补性。 • 2、某一种货物或劳务，要么征增值税，要么征营业税，两种税不能并存，但在纳税人的实 际经营活动中两税种常有交叉。 本章重点与难点 • 本章重点内容有：营业税的征收范围、税率、税额计算、免税项目、混合销售与兼营行为 税务处理。 • 本章难点问题是：计税依据（即营业额）的确定，特别是几个主要经营业务计税依据的确 定
第一节纳税义务人与扣缴义务人 纳税义务人 (一)纳税义务人的一般规定P114 在我国境内提供应税劳务、转让无形资产、销售不动产的单位和个人,为营业税的纳税 义务人 应税劳务是指纳税人提供的交通运输、建筑、金融保险、邮电通信、文化体育、娱乐、服务 共七大类劳务。 其中保险劳务的含义:保险标的物为境内物品的保险 (二)纳税义务人的特殊规定 ·1、铁路运输纳税人的规定 2、水路、航空、管道或其他陆路运输纳税人的规定 3、租赁、承包经营纳税人的规定 4、建筑安装业务转包、分包纳税人的规定 5、金融保险业纳税人的规定 二、扣缴义务人的确定 1.委托金融机构发放贷款的,其应纳税款以受托发放贷款的金融机构为扣缴义务人 2.建筑安装业务实行分包或者转包的,其应纳税款以总承包人为扣缴义务人; 3.境外单位或个人在境内发生应税行为而在境内未设有机构的,其应纳税款以代理人为扣 缴义务人。没有代理人.以受让者或购买者为扣缴义务人; 4.单位或个人举行演出,由他人售票的,其应纳税款以售票者为扣缴义务人; 5.分保险业务,其应纳税款以初保人为扣缴义务人; 6.个人转让专利权、非专利技术、商标权、著作权、商誉的,其应纳税款以受让者为扣缴 义务人; 财政部规定的其他扣缴义务人 第二节税目、税率 税目 营业税的税目按行业、类别共设置了9个,税率也实行行业比例税率,共分三档:3%、5% 5%-20%(娛乐业)采用了幅度税率5%-20%,具体适用情况由各省、自治区、直糟市 人民政府根据当地实际情况决定。这部分内容要求考生熟练掌握和记忆 营业税的税目、征收范围、税率116-120 注意:
2 第一节 纳税义务人与扣缴义务人 一、纳税义务人 （一）纳税义务人的一般规定P114 • 在我国境内提供应税劳务、转让无形资产、销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税 义务人。 • 应税劳务是指纳税人提供的交通运输、建筑、金融保险、邮电通信、文化体育、娱乐、服务 共七大类劳务。 • 其中保险劳务的含义：保险标的物为境内物品的保险 （二）纳税义务人的特殊规定 • 1、铁路运输纳税人的规定 • 2、水路、航空、管道或其他陆路运输纳税人的规定 • 3、租赁、承包经营纳税人的规定 • 4、建筑安装业务转包、分包纳税人的规定 • 5、金融保险业纳税人的规定 二、扣缴义务人的确定 • 1．委托金融机构发放贷款的，其应纳税款以受托发放贷款的金融机构为扣缴义务人； • 2．建筑安装业务实行分包或者转包的，其应纳税款以总承包人为扣缴义务人； • 3．境外单位或个人在境内发生应税行为而在境内未设有机构的，其应纳税款以代理人为扣 缴义务人。没有代理人．以受让者或购买者为扣缴义务人； • 4．单位或个人举行演出，由他人售票的，其应纳税款以售票者为扣缴义务人； • 5．分保险业务，其应纳税款以初保人为扣缴义务人； • 6．个人转让专利权、非专利技术、商标权、著作权、商誉的，其应纳税款以受让者为扣缴 义务人； • 7．财政部规定的其他扣缴义务人。 第二节 税目、税率 一、税目 • 营业税的税目按行业、类别共设置了9个，税率也实行行业比例税率，共分三档：3％、5％、 5％—20％。（娱乐业）采用了幅度税率5%-20%，具体适用情况由各省、自治区、直辖市 人民政府根据当地实际情况决定。这部分内容要求考生熟练掌握和记忆。 • 营业税的税目、征收范围、税率116－120 • 注意：
1、各税目适用范围的特殊规定,如水路运输 2、娛乐业税率的调整,对12项娱乐行为一律执行20%的比例税率,其余仍执行5%20%的 幅度税率,由省级人民政府根据当地实际情况在税法规定的幅度内决定; 3、注意04年新增内容及重大变化内容:如电信业务、承包或租赁经营、索道收入、以无形 资产和不动产投资入股,参与接受投资方利润分配、共担风险的行为,不征营业税,投资后 转让其股权也不征营业税 第三节计税依据 营业税税款计算的关键问题是营业额的确定,考生需要掌握何时按营业额全额计税,何 时按营业额扣除付给其他纳税人的部分后的余额计税。针对不同行业的具体情况,营业额确 定的几种主要方法有 营业税计税依据的一般规定 ·营业额:包括收取的全部价款和价外费用 、计税依据的具体规定 1.交通运输业 (1)运输企业自境内运送旅客或货物出境,在境外改由其他运输企业承运旅客或货物的: 营业额=全程运费付给其他承运企业的运费 ·(2)运输企业从事境内联运业务,以实际取得的营业额为计税依据,即以全程联运收入扣 除付给对方联运单位的运费后的余额为营业额。P120 即:营业额=全程联运收入付给对方联运单位的运费 例:某运输公司某月运营收入为500万元,联运支出100万元,该公司应纳税为: ·解:应纳税额=(500-100)×3%=12(万元) 2.建筑业 (1)建筑业的总承包人,将工程分包或者转包给他人的,以工程的全部承包额减去付给分 包人或者转包人的价款后的余额为营业额。P120 (2)纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业,无论与对方如何核算,其营业额均应包括工 程所用原材料及其他物资和动力的价款在内。P121 纳税人从事安装工程作业,其所安装的设备的价值作为安装工程产值的,其营业额应包括 设备的价款在内。P121 (3)自建行为的单位将不动产无偿赠送他人,按规定顺序核定营业额;自建自用不纳税 单位自建房屋对外销售,自建行为按建筑业纳税,再按销售不动产征收营业税 例:甲建筑公司以16000万元的总承包额中标为某房地产开发公司承建一幢写字楼之后甲建
3 • 1、各税目适用范围的特殊规定，如水路运输； • 2、娱乐业税率的调整，对12项娱乐行为一律执行20%的比例税率，其余仍执行5%-20%的 幅度税率，由省级人民政府根据当地实际情况在税法规定的幅度内决定； • 3、注意04年新增内容及重大变化内容：如电信业务、承包或租赁经营、索道收入、以无形 资产和不动产投资入股，参与接受投资方利润分配、共担风险的行为，不征营业税，投资后 转让其股权也不征营业税。 第三节 计税依据 • 营业税税款计算的关键问题是营业额的确定，考生需要掌握何时按营业额全额计税，何 时按营业额扣除付给其他纳税人的部分后的余额计税。针对不同行业的具体情况，营业额确 定的几种主要方法有： • 一、营业税计税依据的一般规定 • 营业额：包括收取的全部价款和价外费用 • 二、计税依据的具体规定 • 1．交通运输业 • （1）运输企业自境内运送旅客或货物出境，在境外改由其他运输企业承运旅客或货物的： P120 • 营业额=全程运费-付给其他承运企业的运费 • （2）运输企业从事境内联运业务，以实际取得的营业额为计税依据，即以全程联运收入扣 除付给对方联运单位的运费后的余额为营业额。P120 • 即：营业额=全程联运收入-付给对方联运单位的运费 • 例：某运输公司某月运营收入为500万元，联运支出100万元，该公司应纳税为： • 解：应纳税额=（500-100）3%=12（万元） • 2．建筑业 • （1）建筑业的总承包人，将工程分包或者转包给他人的，以工程的全部承包额减去付给分 包人或者转包人的价款后的余额为营业额。P120 • （2）纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论与对方如何核算，其营业额均应包括工 程所用原材料及其他物资和动力的价款在内。P121 • 纳税人从事安装工程作业，其所安装的设备的价值作为安装工程产值的，其营业额应包括 设备的价款在内。P121 • （3）自建行为的单位将不动产无偿赠送他人，按规定顺序核定营业额；自建自用不纳税， 单位自建房屋对外销售，自建行为按建筑业纳税，再按销售不动产征收营业税。 • 例:甲建筑公司以16000万元的总承包额中标为某房地产开发公司承建一幢写字楼,之后甲建
筑公司又将该写字楼工程的装饰工程以7000万元分包给乙建筑公司。工程完工后,房地产 开发公司用其自有的市值4000万元的两幢普通住宅楼抵顶了应付给甲建筑公司的工程劳务 费;甲建筑公司将一幢普通住宅楼自用,另一幢市值2200万元的普通住宅抵顶了应付给乙 建筑公司的工程劳务费。要求:请分别计算有关各方应纳和应扣缴的营业税税款。 分析如下: ①建筑业分包、转包业务营业额的确定; ②代扣代缴营业税的计算 ③销售不动产营业税的计算 解:(1)甲建筑公司应纳建筑业的营业税 (16000-7000)×%=270(万元) (2)甲建筑公司代扣代缴乙建筑公司建筑业营业税=7000×3%=210(万元 (3)房地产公司应纳销售不动产营业税 4000×5%=200(万元 (4)甲建筑公司应纳销售不动产营业税 (2200-4000÷2)x5%=10(万元 3、金融保险业 (1)一般贷款业务为贷款利息收入(利息、罚息) (2)外汇转贷业务营业额:中国银行系统营业额计算的规定;其他银行系统营业额计算的 规定。 ·(3)融资租赁: 本期营业额=(应收取的全部价款和价外费用-实际成本)×(本期天数÷总天数) 实际成本=货物购入原价+关税+消费税+运杂费+安装费+保险费+支付给境外的外汇借款 利息支出。 (融资租赁经营是否属于金融行业,关键看是否经过中国人民银行和商务部批准,经过批准 的可纳入金融业的融资租赁业务) (4)金融商品转让业务:股票、债券、外汇、其他金融商品转让的价差收入 (5)金融经纪业务和其他金融业务(中间业务)营业额为手续费,(包括价外收取的代垫、 代收代付费用加价等,从中不得作任何扣除 (6)保险业务营业额:初保业务为收取的全部价款;储金业务:储金平均余额×一年期存 款的月利率(储金平均余额为纳税期期初储金余额与期末余额之和乘以50%);逾期应收未 收保费允许从营业额中减除;开展无赔偿奖励的,以实际收取的保费为营业额;将保险业务 分保给境外保险人的,以余额作为营业额,同时扣缴境外再保险人应缴纳的营业税款 (7)逾期贷款,按实际收到的利息收入征收营业税,贷款利息超过90天未收回的,实际收 到时申报缴纳营业税 (8)外币应折合成人民币
4 筑公司又将该写字楼工程的装饰工程以7000万元分包给乙建筑公司。工程完工后，房地产 开发公司用其自有的市值4000万元的两幢普通住宅楼抵顶了应付给甲建筑公司的工程劳务 费；甲建筑公司将一幢普通住宅楼自用，另一幢市值2200万元的普通住宅抵顶了应付给乙 建筑公司的工程劳务费。要求：请分别计算有关各方应纳和应扣缴的营业税税款。 • 分析如下： ①建筑业分包、转包业务营业额的确定； ②代扣代缴营业税的计算； ③销售不动产营业税的计算。 解：（1）甲建筑公司应纳建筑业的营业税 =（16000-7000）3%=270（万元） （2）甲建筑公司代扣代缴乙建筑公司建筑业营业税=70003%=210（万元） （3）房地产公司应纳销售不动产营业税 =40005%=200（万元） （4）甲建筑公司应纳销售不动产营业税 =(2200-4000÷2)5%=10（万元） • 3、金融保险业 • （1）一般贷款业务为贷款利息收入（利息、罚息）。 • （2）外汇转贷业务营业额：中国银行系统营业额计算的规定；其他银行系统营业额计算的 规定。 • （3）融资租赁： • 本期营业额=（应收取的全部价款和价外费用-实际成本）×（本期天数÷总天数） • 实际成本=货物购入原价+关税+消费税+运杂费+安装费+保险费+支付给境外的外汇借款 利息支出。 • （融资租赁经营是否属于金融行业，关键看是否经过中国人民银行和商务部批准，经过批准 的可纳入金融业的融资租赁业务） • （4）金融商品转让业务：股票、债券、外汇、其他金融商品转让的价差收入。 • （5）金融经纪业务和其他金融业务（中间业务）营业额为手续费，（包括价外收取的代垫、 代收代付费用加价等，从中不得作任何扣除） • （6）保险业务营业额：初保业务为收取的全部价款；储金业务：储金平均余额×一年期存 款的月利率（储金平均余额为纳税期期初储金余额与期末余额之和乘以50%）；逾期应收未 收保费允许从营业额中减除；开展无赔偿奖励的，以实际收取的保费为营业额；将保险业务 分保给境外保险人的，以余额作为营业额，同时扣缴境外再保险人应缴纳的营业税款。 • （7）逾期贷款，按实际收到的利息收入征收营业税，贷款利息超过90天未收回的，实际收 到时申报缴纳营业税。 • （8）外币应折合成人民币
例:某商业银行2003年第一季度发生以下经营业务: (1)吸收存款600万元支付存款利息10万元 (2)自有资金发放贷款1000万元取得贷款利息100万元 (3)转贷业务取得贷款利息收入30万元支付转贷业务利息支出25万元; (4)办理结算业务手续费收入20万元 (5)销售支票、账单凭证收入15万元; (6结算罚息、加息2万元出纳长款05万元 请计算该银行本期应纳营业税税额及纳税义务发生时间。 分析如下: 解:(1)应纳营业税额=(100+5+20+15+2)×5%=710万元) 说明①银行自有资金贷款业务以贷款利息收入为营业额 ②转贷业务以存贷利息差额为营业额 ③销售支票、账单凭证属于营业税的混合销售行为,一并征收营业税; ④结算罚息,加息并入营业额征税; ⑤出纳长款免纳营业税。 (2)金融业的纳税期限为一个季度,自纳税期满之日起10日内申报纳税(即4月10日前) ·注意:保险业将以境内的标的物的保险业务分保给境外保险公司,初保业务以全部保费收入 减去付给境外分保人的保费后的余额为营业额 例:A保险公司承保一项保险业务,并取得保费收入960万元后,又付保费320万元请 境外的B保险公司提供分保险,A保险公司应纳营业税和应扣缴营业税合计为48万元 解:①A保险公司应纳营业税 (960-320)×5%=320元) ②A保险公司代扣代缴营业税 320×5%=160万元) ③A保险公司应缴营业税合计=32+16=480元) 4、邮电通信业营业额的规定 与其他单位合作共同提供电信服务的,以差额计税,通过“8858”为中国儿童少年基金会捐 款的,以差额计税。P123 例:某邮局本月取得邮寄业务收入90万元邮政物品收入2万元报刊发行收入20万元其应 纳营业税为 解应纳营业税=(90+2+20)×3%=3.36万元) 5、文化体育业营业额的规定 单位或个人进行演出,以全部票价收入或者包场收入减去付给提供演出场所的单位、演出公 司或经纪人的费用后的余额为营业额。P123
5 • 例:某商业银行2003年第一季度发生以下经营业务: • (1)吸收存款600万元,支付存款利息10万元; • (2)自有资金发放贷款1000万元,取得贷款利息100万元; • (3)转贷业务取得贷款利息收入30万元,支付转贷业务利息支出25万元; • (4)办理结算业务手续费收入20万元; • (5)销售支票、账单凭证收入15万元； • (6)结算罚息、加息2万元,出纳长款0.5万元. • 请计算该银行本期应纳营业税税额及纳税义务发生时间。 • 分析如下： 解：（1）应纳营业税额=（100+5+20+15+2） 5%=7.1(万元) 说明:①银行自有资金贷款业务以贷款利息收入为营业额; ②转贷业务以存贷利息差额为营业额; ③销售支票、账单凭证属于营业税的混合销售行为，一并征收营业税； ④结算罚息，加息并入营业额征税； ⑤出纳长款免纳营业税。 （2）金融业的纳税期限为一个季度，自纳税期满之日起10日内申报纳税（即4月10日前） • 注意：保险业将以境内的标的物的保险业务分保给境外保险公司，初保业务以全部保费收入 减去付给境外分保人的保费后的余额为营业额。 • 例：A保险公司承保一项保险业务，并取得保费收入960万元后，又付保费320万元请 境外的B保险公司提供分保险，A保险公司应纳营业税和应扣缴营业税合计为48万元。 • 解：①A保险公司应纳营业税 • =（960-320）5%=32(万元) • ②A保险公司代扣代缴营业税 • =320 5%=16(万元) • ③A保险公司应缴营业税合计=32＋16=48(万元) • 4、邮电通信业营业额的规定 • 与其他单位合作共同提供电信服务的，以差额计税，通过“8858”为中国儿童少年基金会捐 款的，以差额计税。P123 • 例:某邮局本月取得邮寄业务收入90万元,邮政物品收入2万元,报刊发行收入20万元, 其应 纳营业税为: • 解:应纳营业税=(90+2+20)3%=3.36(万元) • 5、文化体育业营业额的规定 • 单位或个人进行演出，以全部票价收入或者包场收入减去付给提供演出场所的单位、演出公 司或经纪人的费用后的余额为营业额。P123