第二十章关联方关系及其交易 析 本章考情分 本章2002年试题的分数为1分,2003年试题的分数为10分,2004年未出考题 从近三年的试题看,本章2003年试题的分数很高。考试的题型为单选题和计算及会计处理题。客观题 考核的是:(1)关联方关系的判断标准:(2)关联方交易收入的确认。计算及会计处理题考核的是关联方 交易的会计处理 和2004年版教材相比,本章内容未发生变化。 针对2005年考试,考生应关注的主要内容有:(1)关联方关系的判断标准:(2)关联方交易披露的内 容:(3)关联方关系披露的内容:(4)不需要披露的关联方交易:(5)关联方交易的会计处理等 第一节关联方关系及其披露 关联方关系的判断标准 在我国会计准则中,给出了关联方关系存在的主要形式,包括: )企业与企业之间 1控制(母子公司) 定量:投资持股比例大于50% 定性:实质上达到控制。 直接或间接的控制其他企业或受其他企业控制,以及同受某一企业控制的两个或多个企业。通过控制 和被控制关系形成的关联方关系主要有:①母子公司之间:②同一母公司下的各个子公司之间。 2不存在投资关系,但存在控制和被控制关系的企业之间。如承包一家无投资关系的企业。 3.合营企业(共同控制),是指按合同规定经济活动由投资双方或若干方共同控制的企业。关联方关系 存在于合营企业的投资者与合营企业之间。 共同控制通常仅指直接共同控制,不包括间接共同控制。 同受共同控制的两方或多方之间不视为关联方 息公司 B公司 合营企业 合营企业D [合营企业E C和D不属于关联方,A和E、B和E不属于关联方 4联营企业(重大影响),是指投资者对其具有重大影响,但不是投资者的子公司或合营企业的企业 定量:投资持股比例大于等于20%但小于等于50%。 定性:实质上达到重大影响。如:在董事会或类似的权力机构中派有代表:参与决策的制定过程:互 相交换管理人员,或使其他企业依赖于本企业的技术资料等。 重大影响通常仅指直接重大影响,不包括间接重大影响 同受重大影响的两方或多方之间不视为关联方 )企业与个人之间 主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员 (三)企业通过个人与另外企业之间 在判断是否存在关联方关系时,还应当注意以下几个问题
第二十章 关联方关系及其交易 本章考情分析 本章 2002 年试题的分数为 1 分，2003 年试题的分数为 10 分，2004 年未出考题。 从近三年的试题看，本章 2003 年试题的分数很高。考试的题型为单选题和计算及会计处理题。客观题 考核的是：（1）关联方关系的判断标准；（2）关联方交易收入的确认。计算及会计处理题考核的是关联方 交易的会计处理。 和 2004 年版教材相比，本章内容未发生变化。 针对 2005 年考试，考生应关注的主要内容有：（1）关联方关系的判断标准；（2）关联方交易披露的内 容；（3）关联方关系披露的内容；（4）不需要披露的关联方交易；（5）关联方交易的会计处理等。 第一节 关联方关系及其披露 一、关联方关系的判断标准 在我国会计准则中，给出了关联方关系存在的主要形式，包括： （一）企业与企业之间 1.控制（母子公司） 定量：投资持股比例大于 50％。 定性：实质上达到控制。 直接或间接的控制其他企业或受其他企业控制，以及同受某一企业控制的两个或多个企业。通过控制 和被控制关系形成的关联方关系主要有：①母子公司之间；②同一母公司下的各个子公司之间。 2.不存在投资关系，但存在控制和被控制关系的企业之间。如承包一家无投资关系的企业。 3.合营企业（共同控制），是指按合同规定经济活动由投资双方或若干方共同控制的企业。关联方关系 存在于合营企业的投资者与合营企业之间。 共同控制通常仅指直接共同控制，不包括间接共同控制。 同受共同控制的两方或多方之间不视为关联方。 C 和 D 不属于关联方，A 和 E、B 和 E 不属于关联方。 4.联营企业（重大影响），是指投资者对其具有重大影响，但不是投资者的子公司或合营企业的企业。 定量：投资持股比例大于等于 20％但小于等于 50％。 定性：实质上达到重大影响。如：在董事会或类似的权力机构中派有代表；参与决策的制定过程；互 相交换管理人员，或使其他企业依赖于本企业的技术资料等。 重大影响通常仅指直接重大影响，不包括间接重大影响。 同受重大影响的两方或多方之间不视为关联方。 （二）企业与个人之间 主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员。 （三）企业通过个人与另外企业之间 在判断是否存在关联方关系时，还应当注意以下几个问题：
1关联方关系存在于企业与企业之间、企业与个人之间、企业与部门(或单位)之间,不包括部门(或 单位)与部门(或单位)之间。部门(或单位)与部门(或单位)之间的关系不是企业会计制度所规范的 范畴。 2.共同控制或重大影响通常仅指直接共同控制或直接重大影响,不包括间接共同控制或间接重大影响 3同受一方控制的两方或多方之间视为关联方,但同受共同控制的两方或多方之间以及同受重大影响 的两方或多方之间,通常不视为关联方 4国家控制的企业间不应仅仅因为彼此同受国家控制而成为关联方,但企业间如果存在控制、共同控 制、重大影响,以及受同一关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制时,彼此应视为存在关联方 关系 5.与企业仅发生日常往来而不存在其他关联方关系的资金提供者、公用事业部门、政府部门和机构, 以及仅仅由于与企业发生大量交易而存在经济依存性的单个购买者、供应商或代理商,通常不视为存在关 联方关系。 6在判断是否存在关联方关系时,应当看其关系的实质,即,视各方关系是否存在着控制、共同控制 和重大影响的情况。 【例题1】A公司拥有B公司40%的表决权资本,E公司拥有B公司60%的表决权资本:A公司拥有 C公司60%的表决权资本:C公司拥有D公司52%的表决权资本,上述公司之间不存在关联方关系的有 A.A公司与B公司 BA公司与D公司 C.B公司与D公司 DB公司与C公司 【答案】CD 【例题2】甲公司为上市公司,下列个人或企业中,与甲公司构成关联方关系的是() A.甲公司监事张某之子 B甲公司董事会秘书王某 C.甲公司总经理李某的弟弟自己创办的独资企业 D.持有甲公司8%表决权资本的刘某控股的乙公司 【答案】C 二、关联方关系的披露原 (一)当关联方之间存在控制和被控制关系时,无论关联方之间有无交易,均应在会计报表附注中披 露:①企业经济性质或类型、名称、法定代表人、注册地、注册资本及其变化。②企业的主营业务。③所 持股份或权益及其变 (二)当存在共同控制、重大影响时,在没有发生交易的情况下,可以不披露关联方关系:在发生交 易时,应当披露关联方关系的性质,即关联方与本企业的关系。 【例题3】依据企业会计准则,在关联方企业之间存在控制与被控制关系时,关联方关系在会计报表 附注中应披露的资料有()。 A.关联方企业的类型 关联方企业的主营业务 C关联方企业的注册资本及变化 D所持关联方企业股份及其变化 E定价政策 【答案】ABCD
1.关联方关系存在于企业与企业之间、企业与个人之间、企业与部门（或单位）之间，不包括部门（或 单位）与部门（或单位）之间。部门（或单位）与部门（或单位）之间的关系不是企业会计制度所规范的 范畴。 2.共同控制或重大影响通常仅指直接共同控制或直接重大影响，不包括间接共同控制或间接重大影响。 3.同受一方控制的两方或多方之间视为关联方，但同受共同控制的两方或多方之间以及同受重大影响 的两方或多方之间，通常不视为关联方。 4.国家控制的企业间不应仅仅因为彼此同受国家控制而成为关联方，但企业间如果存在控制、共同控 制、重大影响，以及受同一关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制时，彼此应视为存在关联方 关系。 5.与企业仅发生日常往来而不存在其他关联方关系的资金提供者、公用事业部门、政府部门和机构， 以及仅仅由于与企业发生大量交易而存在经济依存性的单个购买者、供应商或代理商，通常不视为存在关 联方关系。 6.在判断是否存在关联方关系时，应当看其关系的实质，即，视各方关系是否存在着控制、共同控制 和重大影响的情况。 【例题 1】A 公司拥有 B 公司 40％的表决权资本，E 公司拥有 B 公司 60%的表决权资本；A 公司拥有 C 公司 60％的表决权资本；C 公司拥有 D 公司 52％的表决权资本，上述公司之间不存在关联方关系的有 （ ）。 A.A 公司与 B 公司 B.A 公司与 D 公司 C.B 公司与 D 公司 D.B 公司与 C 公司 【答案】CD 【例题 2】甲公司为上市公司，下列个人或企业中，与甲公司构成关联方关系的是( )。 A.甲公司监事张某之子 B.甲公司董事会秘书王某 C.甲公司总经理李某的弟弟自己创办的独资企业 D.持有甲公司 8％表决权资本的刘某控股的乙公司 【答案】C 二、关联方关系的披露原则 （一）当关联方之间存在控制和被控制关系时，无论关联方之间有无交易，均应在会计报表附注中披 露：①企业经济性质或类型、名称、法定代表人、注册地、注册资本及其变化。②企业的主营业务。③所 持股份或权益及其变化。 （二）当存在共同控制、重大影响时，在没有发生交易的情况下，可以不披露关联方关系；在发生交 易时，应当披露关联方关系的性质，即关联方与本企业的关系。 【例题 3】依据企业会计准则，在关联方企业之间存在控制与被控制关系时，关联方关系在会计报表 附注中应披露的资料有（ ）。 A.关联方企业的类型 B.关联方企业的主营业务 C.关联方企业的注册资本及变化 D.所持关联方企业股份及其变化 E.定价政策 【答案】ABCD
第二节关联方交易及其披露 、关联方交易的披露 零星的关联方交易,如果对企业财务状况和经营成果影响较小的或几乎没有影响的,可以不予披露。 、不需要披露的关联方交易有: (一)在合并会计报表中披露包括在合并会计报表中的企业集团成员之间的交易。 (二)在与合并报表一同提供的母公司会计报表中披露关联方交易。 【例题4】对于下列关联方之间的交易,上市公司可以不在其会计报表附注中披露的是()。 A.在与合并报表一同提供的母公司会计报表中披露关联方交易 B.与企业董事长控制的A公司之间的交易 C.与企业关键管理人员之间的交 D与企业主要投资者个人之间的交易 【答案】A 【例题5】企业与其关联方发生交易的情况下,应当在会计报表附注中披露的内容有() A.关联方交易定价政策 B关联方交易未结算的交易金额 C.关联方关系的性质 D交易方交易的类型 E关联方之间签订的交易协议 P414例1 【答案】 ABCDE 第三节关联方交易的会计处理 、上市公司与关联方之间的交易,如果没有确凿证据表明交易价格是公允的,应按我国会计制度规 定进行处理,对显失公允的交易价格部分,一律不得确认为当期利润,应当作为资本公积处理,在”资本 公积"科目下单独设置"关联交易差价"眀细科目进行核算,这部分差价不得用于转増资本或弥补亏损。 资本公积一关联交易差价 上下 基准线 执行现行企业会计制度 、上市公司出售资产交易的会计处理 (一)正常商品销售(含提供劳务,下同) 上市公司对关联方进行正常商品销售的,在符合收入确认条件的前提下,按以下规定确认收入: 1当期对非关联方的销售量占该商品总销售量的较大比例的(通常为20%及以上,应按对非关联方销售 的加权平均价格作为对关联方之间同类交易的计量基础,并将按此价格确定的金额确认为收入。关联方之 间实际交易价格超过确认为收入的部分,计入资本公积(关联交易差价)。 2商品的销售仅限于上市公司与关联方之间,或者与非关联方之间的商品销售未达到商品总销售量的
第二节 关联方交易及其披露 一、关联方交易的披露 零星的关联方交易，如果对企业财务状况和经营成果影响较小的或几乎没有影响的，可以不予披露。 二、不需要披露的关联方交易有： （一）在合并会计报表中披露包括在合并会计报表中的企业集团成员之间的交易。 （二）在与合并报表一同提供的母公司会计报表中披露关联方交易。 【例题 4】对于下列关联方之间的交易，上市公司可以不在其会计报表附注中披露的是（ ）。 A.在与合并报表一同提供的母公司会计报表中披露关联方交易 B.与企业董事长控制的 A 公司之间的交易 C.与企业关键管理人员之间的交易 D.与企业主要投资者个人之间的交易 【答案】A 【例题 5】企业与其关联方发生交易的情况下，应当在会计报表附注中披露的内容有（ ）。 A.关联方交易定价政策 B.关联方交易未结算的交易金额 C.关联方关系的性质 D.交易方交易的类型 E.关联方之间签订的交易协议 P414 例 1： 【答案】ABCDE 第三节 关联方交易的会计处理 一、上市公司与关联方之间的交易，如果没有确凿证据表明交易价格是公允的，应按我国会计制度规 定进行处理，对显失公允的交易价格部分，一律不得确认为 当期利润，应当作为资本公积处理，在"资本 公积"科目下单独设置"关联交易差价"明细科目进行核算，这部分差价不得用于转增资本或弥补亏损。 二、上市公司出售资产交易的会计处理 （一）正常商品销售(含提供劳务，下同) 上市公司对关联方进行正常商品销售的，在符合收入确认条件的前提下，按以下规定确认收入： 1.当期对非关联方的销售量占该商品总销售量的较大比例的(通常为 20%及以上)，应按对非关联方销售 的加权平均价格作为对关联方之间同类交易的计量 基础，并将按此价格确定的金额确认为收入。关联方之 间实际交易价格超过确认为收入的部分，计入资本公积(关联交易差价)。 2.商品的销售仅限于上市公司与关联方之间，或者与非关联方之间的商品销售未达到商品总销售量的
较大比例的(通常为20%以下),应按以下规定进行处理 (1)实际交易价格不超过商品账面价值120%的,按实际交易价格确认为收入 (2)实际交易价格超过商品账面价值120%的,将商品账面价值的120%确认为收入,实际交易价格 超过确认为收入的部分,计入资本公积(关联交易差价)。 【例题6】甲公司为上市公司,本期正常销售其生产的A产品1400件,其中对关联方企业销售1200 件,单位售价1万元(不含增值税,本题下同):对非关联方企业销售200件,单位售价09万元。A产品 的单位成本(账面价值)为0.6万元。假定上述销售均符合收入确认条件。甲公司本期销售A产品应确认的 收入总额为()万元。 A.900 B 1044 【答案】B 【解析】A产品应确认的收入总额=1200×0.6×120%+200×0.9=1044万元 (二)非正常商品销售及其他销售 非正常商品销售及其他销售,是指除正常商品销售以外的商品销售、转移应收债权、出售其他资产等 1非正常商品销售上市公司对关联方进行非正常商品销售的,如果没有确凿证据表明交易价格是公允 的,在符合收入确认条件的前提下,应按出售商品的账面价值确认为收入,实际交易价格超过出售商品账 面价值的差额,计入资本公积(关联交易差价) 2转移应收债权 上市公司将其应收债权转移给关联方,应按实际交易价格超过应收债权账面价值的差额,计入资本公 积(关联交易差价)。 3.出售其他资产 上市公司向关联方出售固定资产、无形资产和其他资产的,应将实际交易价格超过相关资产账面价值 的部分,计入资本公积(关联交易差价)。上市公司同时出售资产、转移负债的,实际交易价格超过出售 相关资产、负债账面价值的部分,计入资本公积(关联交易差价)。 (三)上述各项资产在出售前,应按相关企业会计制度和准则的规定估计其可收回金额,并计提相应 的减值准备:资产出售时,已计提的资产减值准备应一并结转 、关联方之间承担债务的会计处理 关联方之间一方为另一方承担债务的(非债务重组),承担方应按所承担的债务,计入营业外支出(承 担关联方债务):被承担方应按承担方实际为其承担的债务,计入资本公积(关联交易差价)。债权人对债 务人豁免的债务,仍按相关企业会计制度和准则中有关债务重组的规定处理 四、由关联方承担费用的会计处理 关联方之间一方为另一方承担费用的(如母公司为其子公司承担广告费用等),如这些费用是被承担方 生产经营活动所必需的支出,应当反映在被承担方的成本费用中。被承担方收到承担方支付的款项,计入 资本公积(关联交易差价):如果承担方直接将承担的费用支付给其他单位的,被承担方应按承担方实际支 付的金额,计入资本公积(关联交易差价)。承担方应按实际承担的费用,计入营业外支出(承担关联方 费用)。 五、委托及受托经营的会计处理 对于委托及受托经营,应当确认受托方是否为受托经营资产或受托经营企业提供经营管理服务,如果 受托方实质上并未对受托经营资产或受托经营企业提供经营管理服务,则委托方或受托方取得的委托经营
较大比例的(通常为 20%以下)，应按以下规定进行处理： （1）实际交易价格不超过商品账面价值 120%的，按实际交易价格确认为收入； （2）实际交易价格超过商品账面价值 120%的，将商品账面价值的 120%确认为收入，实际交易价格 超过确认为收入的部分，计入资本公积(关联交易差价)。 【例题 6】甲公司为上市公司，本期正常销售其生产的 A 产品 l400 件，其中对关联方企业销售 1200 件，单位售价 l 万元(不含增值税，本题下同)；对 非关联方企业销售 200 件，单位售价 0.9 万元。A 产品 的单位成本(账面价值)为 0.6 万元。假定上述销售均符合收入确认条件。甲公司本期销售 A 产品应确 认的 收入总额为（ ）万元。 A.9OO B.lO44 C.1260 D.1380 【答案】B 【解析】A 产品应确认的收入总额＝1200×0.6×120％＋200×0.9＝1044 万元。 （二）非正常商品销售及其他销售 非正常商品销售及其他销售，是指除正常商品销售以外的商品销售、转移应收债权、出售其他资产等。 1.非正常商品销售 上市公司对关联方进行非正常商品销售的，如果没有确凿证据表明交易价格是公允 的，在符合收入确认条件的前提下，应按出售商品的账面价值确认为收入，实际交易价格超过出售商品账 面价值的差额，计入资本公积（关联交易差价）。 2.转移应收债权 上市公司将其应收债权转移给关联方，应按实际交易价格超过应收债权账面价值的差额，计入资本公 积（关联交易差价）。 3.出售其他资产 上市公司向关联方出售固定资产、无形资产和其他资产的，应将实际交易价格超过相关资产账面价值 的部分，计入资本公积（关联交易差价）。上市公司同时出 售资产、转移负债的，实际交易价格超过出售 相关资产、负债账面价值的部分，计入资本公积（关联交易差价）。 （三）上述各项资产在出售前，应按相关企业会计制度和准则的规定估计其可收回金额，并计提相应 的减值准备；资产出售时，已计提的资产减值准备应一并结转。 三、关联方之间承担债务的会计处理 关联方之间一方为另一方承担债务的（非债务重组），承担方应按所承担的债务，计入营业外支出（承 担关联方债务）；被承担方应按承担方实际为其承担的债 务，计入资本公积（关联交易差价）。债权人对债 务人豁免的债务，仍按相关企业会计制度和准则中有关债务重组的规定处理。 四、由关联方承担费用的会计处理 关联方之间一方为另一方承担费用的（如母公司为其子公司承担广告费用等），如这些费用是被承担方 生产经营活动所必需的支出，应当反映在被承担方的成本 费用中。被承担方收到承担方支付的款项，计入 资本公积（关联交易差价）；如果承担方直接将承担的费用支付给其他单位的，被承担方应按承担方实际支 付的金 额，计入资本公积（关联交易差价）。承担方应按实际承担的费用，计入营业外支出（承担关联方 费用）。 五、委托及受托经营的会计处理 对于委托及受托经营，应当确认受托方是否为受托经营资产或受托经营企业提供经营管理服务，如果 受托方实质上并未对受托经营资产或受托经营企业提供经营 管理服务，则委托方或受托方取得的委托经营
收益,全部计入资本公积(关联交易差价):如果受托方实质上对受托经营资产或受托经营企业提供了经营 管理服务,则取得的受托经营收益在符合收入确认条件的前提下,按以下规定处理: (一)受托经营资产 受托方接受委托,对关联方提供的资产进行经营并收取固定费用,或按合同规定视具体情况收取受 经营费用的,受托方应于取得受托经营收益时,确认为其他业务收入:如果取得的受托经营收益超过按受 托资产账面价值总额与1年期银行存款利率110%的乘积计算的金额,则应按受托资产账面价值总额与1 年期银行存款利率110%的乘积计算的金额(即,受托资产账面价值总额x1年期银行存款利率×110%), 确认为其他业务收入,超过确认为收入的部分计入资本公积(关联交易差价)。如果受托经营资产所发生 的相关费用由受托方承担的,受托方应于相关费用发生时直接计入当期其他业务支出 (二)受托经营企业 受托方接受委托,对关联方委托经营的企业进行经营,并按照受托经营企业实现利润的一定比例收取 受托经营费,或者受托经营企业实现的利润或发生的亏损均由受托方享有或承担,或者以其他方式收取受 托经营收益的,受托方应按以下三者孰低的金额,确认为其他业务收入,取得的受托经营收益超过确认为 收入的部分,计入资本公积(关联交易差价) (1)受托经营协议确定的收益 (2)受托经营企业实现的净利润 (3)受托经营企业净资产收益率超过10%的,按净资产的10%计算的金额。受托经营企业发生的净 亏损,应由受托方承担的部分,直接计入当期管理费用(承担托管损失):如果按照受托协议规定,受托 经营企业发生净亏损,仍能获得委托方支付的托管经营费用的,受托方应于取得委托经营收益时,扣除由 其承担的净亏损后的余额,计入资本公积(关联交易差价)。委托方支付的委托经营费用,计入当期管理 费用(托管费用)。 (三)上市公司将部分资产或被投资单位委托其关联方经营,按委托协议规定收取固定收益,或按实 现净利润的一定比例等收取委托经营收益,按上述同一原则处理。 【例题7】2004年1月1日,甲公司将其闲置不用的办公楼委托丙公司经营。该办公楼2003年年初账 面价值为3000万元。按托管协议规定,该办公楼委托经营期为3年,每年实现的损益均由丙公司承担或 享有,丙公司每年支付给甲公司委托经营收益120万元。假定1年期银行存款利率为3%。2004年12月 31日,甲公司按协议如期收到委托经营收益120万元,已存入银行 (1)2004年,若丙公司未实施任何出租或其他实质性的经营管理行为,则甲公司的会计处理如下: 借:银行存款 1200000 贷:资本公积-关联交易差价 1200000 (2)2004年,若丙公司己实质上出租办公楼,则甲公司的会计处理如下 借:银行存款 1200000 贷:其他业务收入 990000(30000000×3%×110%) 资本公积-关联交易差价 210000 六、上市公司与关联方之间占用资金的会计处理 上市公司的关联方以支付资金使用费的形式占用上市公司的资金,在符合收入确认条件的前提下,应 于取得资金使用费时,冲减当期财务费用:如果取得的资金使用费超过按1年期银行存款利率计算的金额, 应将相当于按1年期银行存款利率计算的部分,冲减当期财务费用,超过按1年期银行存款利率计算的部 分,计入资本公积(关联交易差价) 上市公司与其关联方之间发生出售资产等交易在进行会计处理时,还应注意以下几个问题:第一,上 述凡是确认为收入的事项,在确认收入时,必须满足收入的确认条件,如果未满足收入的确认条件的,则 不应确认为任何收入。第二,如果上市公司与关联方之间出售资产的,实际价格低于或等于所出售资产或 转移债权账面价值的,仍按有关企业会计制度的规定进行会计处理:如果实际交易价格超过相关资产账面
收益，全部计入资本公积（关联交易差价）；如果受托方实质上对受托经营资产或受托经营企业提供了经营 管理服务， 则取得的受托经营收益在符合收入确认条件的前提下，按以下规定处理： （一）受托经营资产 受托方接受委托，对关联方提供的资产进行经营并收取固定费用，或按合同规定视具体情况收取受托 经营费用的，受托方应于取得受托经营收益时，确认为其他 业务收入；如果取得的受托经营收益超过按受 托资产账面价值总额与 1 年期银行存款利率 110%的乘积计算的金额，则应按受托资产账面价值总额与 1 年期银行存 款利率 110%的乘积计算的金额（即，受托资产账面价值总额×1 年期银行存款利率×110%）， 确认为其他业务收入，超过确认为收入的部分计入资本公积 （关联交易差价）。如果受托经营资产所发生 的相关费用由受托方承担的，受托方应于相关费用发生时直接计入当期其他业务支出。 （二）受托经营企业 受托方接受委托，对关联方委托经营的企业进行经营，并按照受托经营企业实现利润的一定比例收取 受托经营费，或者受托经营企业实现的利润或发生的亏损均 由受托方享有或承担，或者以其他方式收取受 托经营收益的，受托方应按以下三者孰低的金额，确认为其他业务收入，取得的受托经营收益超过确认为 收入的部分， 计入资本公积（关联交易差价）： （1）受托经营协议确定的收益； （2）受托经营企业实现的净利润； （3）受托经营企业净资产收益率超过 10%的，按净资产的 10%计算的金额。受托经营企业发生的净 亏损，应由受托方承担的部分，直接计入当期管理费用 （承担托管损失）；如果按照受托协议规定，受托 经营企业发生净亏损，仍能获得委托方支付的托管经营费用的，受托方应于取得委托经营收益时，扣除由 其承担的 净亏损后的余额，计入资本公积（关联交易差价）。委托方支付的委托经营费用，计入当期管理 费用（托管费用）。 （三）上市公司将部分资产或被投资单位委托其关联方经营，按委托协议规定收取固定收益，或按实 现净利润的一定比例等收取委托经营收益，按上述同一原则处理。 【例题 7】2004 年 1 月 1 日，甲公司将其闲置不用的办公楼委托丙公司经营。该办公楼 2003 年年初账 面价值为 3000 万元。按托管协议规定，该办公 楼委托经营期为 3 年，每年实现的损益均由丙公司承担或 享有，丙公司每年支付给甲公司委托经营收益 120 万元。假定 1 年期银行存款利率为 3%。2004 年 12 月 31 日，甲公司按协议如期收到委托经营收益 120 万元，已存入银行。 （1）2004 年，若丙公司未实施任何出租或其他实质性的经营管理行为，则甲公司的会计处理如下： 借：银行存款 1200000 贷：资本公积--关联交易差价 1200000 （2）2004 年，若丙公司已实质上出租办公楼，则甲公司的会计处理如下： 借：银行存款 1200000 贷：其他业务收入 990000（30000000×3%×110%） 资本公积--关联交易差价 210000 六、上市公司与关联方之间占用资金的会计处理 上市公司的关联方以支付资金使用费的形式占用上市公司的资金，在符合收入确认条件的前提下，应 于取得资金使用费时，冲减当期财务费用；如果取得的资金 使用费超过按 1 年期银行存款利率计算的金额， 应将相当于按 1 年期银行存款利率计算的部分，冲减当期财务费用，超过按 1 年期银行存款利率计算的部 分，计入资 本公积（关联交易差价）。 上市公司与其关联方之间发生出售资产等交易在进行会计处理时，还应注意以下几个问题：第一，上 述凡是确认为收入的事项，在确认收入时，必须满足收入的 确认条件，如果未满足收入的确认条件的，则 不应确认为任何收入。第二，如果上市公司与关联方之间出售资产的，实际价格低于或等于所出售资产或 转移债权账面 价值的，仍按有关企业会计制度的规定进行会计处理；如果实际交易价格超过相关资产账面