第七章固定资产,无形资产与相关费用 学习目标 学习完本章后,应该能够做到: 确定固定资产的成本 2.计算折旧 3.从所得税的角度考虑,选择最佳折旧方法 4.分析固定资产清理的影响 5.自然资源资产及其损耗的会计处理 6.无形资产的会计处理与摊销 7.在现金流量表中报告固定资产交易事项 The Home Depot, Inc. 资产负债表(节选,仅资产部分) 单位:百万美元 1999年1月31日1998年2月1 日 流动资产 1现金及现金等价物 2短期投资,包括长期 2 投资到期部分 3应收帐款净额 4商品存货 4293 360 5其他流动资产 109 128 6流动资产总计 4933 4460 固定不动产及设备 资产按成本价计算 7土地 2739 3194 「8建筑物 9家具、修理用 1761 1370 品及设备 10 Leasehold 419 383 Improvements 11在建工程 336 12融资租赁 206 163 13 9422 7487 14减:累计折 (1262) (978) 旧及摊销 不动产及设备 8160 6509 净值
第七章 固定资产，无形资产与相关费用 学习目标 学习完本章后，应该能够做到： 1. 确定固定资产的成本 2. 计算折旧 3. 从所得税的角度考虑，选择最佳折旧方法 4. 分析固定资产清理的影响 5. 自然资源资产及其损耗的会计处理 6. 无形资产的会计处理与摊销 7. 在现金流量表中报告固定资产交易事项 The Home Depot, Inc. 资产负债表（节选，仅资产部分） 单位：百万美元 1999 年 1 月 31 日 1998 年 2 月 1 日 资产 流动资产 1 现金及现金等价物 62 172 2 短期投资，包括长期 投资到期部分 2 3 应收帐款净额 469 556 4 商品存货 4293 3602 5 其他流动资产 109 128 6 流动资产总计 4933 4460 固定 资产 不动产及设备 按成本价计算 7 土地 2739 3194 8 建筑物 3757 3041 9 家具、修理用 品及设备 1761 1370 10 Leasehold improvements 419 383 11 在建工程 540 336 12 融资租赁 206 163 13 9422 7487 14 减：累计折 旧及摊销 （1262） （978） 不动产及设备 净值 8160 6509
长期投资 应收票据 净资产公允价值的超值 140 部分,1999年1月31 日累计摊销净额是18 美元,1998年2月1是 其他 总资产 The Home Depot,inc.于1978年成立于乔治亚州的亚特兰大,该公司是世界最大的家 居装修用品零售商,是美国10大零售商之一。1999年1月31日,公司在包括加拿大及智 利的地方一共开了76家店。如果能够保持当前的增长率,到2002年, The Home Depot公 司就将拥有超过1600家店了。 The Home Depot公司已经连续六年被《财富》杂志评为美 国 most admired specialty的零售公司了。 The Home Depot公司是怎样实现如此快的增长的?他们的年度报告给出了答案:是通 过大步伐的开设新店实现的。在最近的几年里,公司的总资产从112亿美元增长到了135 亿美元(第20行)一一这一增幅达到了20%。资产增长的大部分表现为不动产和设备 ( Property and Equipment)我们将其总称为固定资产( plant assets),我们在本章里就将重 点学习这部分内容 本章内容也涵盖了无形资产( intangible assets)-就是那些没有实在的物理形体的 资产,例如,超过了所拥有的净资产的公平价值的那部分价值,也就是我们通常所说的商 誉( goodwill)。这在 The Home Depot公司的资产负债表重视放在倒数第二项来报告的 (第18行)。在本章的最后,我们讨论的自然资源资产(像是石油、天然气、木材和砂砾 等)以及与固定资产、自然资源、无形资产相关的费用:折旧,损耗,和摊销 检查点7-1 除了长期投资以外,第七章将结束我们的资产专题,长期资产我们将放在第十章讲 述。学习完本章后,你应该会有一些成就感,因为你已经理解了企业中的各种资产以及公 司管理、组织和对这些资产进行会计处理的方法 资产的类型 在企业的运营过程中长期持有的资产,除了像投资这样的是以出售为目的的之外,可 以分成两大类:固定资产( plant assets)和无形资产( intangible assets)。固定资产(也写 作fⅸ ed assets)是一种实际存在的、看得见摸得着的长期存在的资产,例如,土地,建筑 物,设备。他们的使用价值存在于其物理存在形式之中。与固定资产相关的费用叫做折 ( depreciation)。我们已经在第三章中介绍过折旧的概念了。在固定资产中,只有土地是 与众不同的,因为它的价值不会贬值,也就是没有折旧,因为土地不会随着时间的流逝而 耗费掉,跟其他资产不同,土地的使用不会产生损耗。大多数公司都把固定资产放在不动 产、固定资产及设备项下报告。 无形资产因为其物理形态而有用,而是因为为它的特殊权利。专利权、版权和商标权 都是无形资产。对无形资产的会计处理跟对有着实际形态的固定资产的会计处理是相同 无形资产的会计处理有其专门的术语。不同的固定资产以及与其相关的费用账户都有
长期投资 15 15 应收票据 26 27 净资产公允价值的超值 部分， 1999 年 1 月 31 日累计摊销净额是 18 美元，1998 年 2 月 1 是 18 美元 268 140 其他 63 78 总资产 13465 11229 The Home Depot, Inc.于 1978 年成立于乔治亚州的亚特兰大，该公司是世界最大的家 居装修用品零售商，是美国 10 大零售商之一。1999 年 1 月 31 日，公司在包括加拿大及智 利的地方一共开了 761 家店。如果能够保持当前的增长率，到 2002 年，The Home Depot 公 司就将拥有超过 1600 家店了。The Home Depot 公司已经连续六年被《财富》杂志评为美 国 most admired specialty 的零售公司了。 The Home Depot 公司是怎样实现如此快的增长的？他们的年度报告给出了答案：是通 过大步伐的开设新店实现的。在最近的几年里，公司的总资产从 112 亿美元增长到了 135 亿美元（第 20 行）——这一增幅达到了 20%。资产增长的大部分表现为不动产和设备 （Property and Equipment）我们将其总称为固定资产（plant assets），我们在本章里就将重 点学习这部分内容。 本章内容也涵盖了无形资产（intangible assets）——就是那些没有实在的物理形体的 资产，例如，超过了所拥有的净资产的公平价值的那部分价值，也就是我们通常所说的商 誉（goodwill）。这在 The Home Depot 公司的资产负债表重视放在倒数第二项来报告的 （第 18 行）。在本章的最后，我们讨论的自然资源资产（像是石油、天然气、木材和砂砾 等）以及与固定资产、自然资源、无形资产相关的费用：折旧，损耗，和摊销。 检查点 7-1 除了长期投资以外，第七章将结束我们的资产专题，长期资产我们将放在第十章讲 述。学习完本章后，你应该会有一些成就感，因为你已经理解了企业中的各种资产以及公 司管理、组织和对这些资产进行会计处理的方法。 资产的类型 在企业的运营过程中长期持有的资产，除了像投资这样的是以出售为目的的之外，可 以分成两大类：固定资产（plant assets）和无形资产（intangible assets）。固定资产（也写 作 fixed assets）是一种实际存在的、看得见摸得着的长期存在的资产，例如，土地，建筑 物，设备。他们的使用价值存在于其物理存在形式之中。与固定资产相关的费用叫做折旧 （depreciation）。我们已经在第三章中介绍过折旧的概念了。在固定资产中，只有土地是 与众不同的，因为它的价值不会贬值，也就是没有折旧，因为土地不会随着时间的流逝而 耗费掉，跟其他资产不同，土地的使用不会产生损耗。大多数公司都把固定资产放在不动 产、固定资产及设备项下报告。 无形资产因为其物理形态而有用，而是因为为它的特殊权利。专利权、版权和商标权 都是无形资产。对无形资产的会计处理跟对有着实际形态的固定资产的会计处理是相同 的。 无形资产的会计处理有其专门的术语。不同的固定资产以及与其相关的费用账户都有
不同的名称,见图表7-1。 在本章的前半部分,我们将讨论怎样来确认一项固定资产的成本以及怎样通过折旧的 方式将其成本逐步费用化。在后半部分,我们将讨论固定资产的处置以及自然资源和无形 资产的会计处理。除非特别说明,我们在讨论会计处理时都是根据财务报表报告的一般公 认会计原则进行的,这有别于在向美国国税局报告时是从所得税的角度出发的这一情况 图表7-1固定资产和无形资产的专用术语 资产负债表上的资产账户 收益表上的相关费用账户 定资产 无 建筑物,机器及设备、家具、固定设备及 折旧( Depreciation) 地改良 [无形资产 销( Amortization) 固定资产成本的计量 目标1确定固定资产的成本 按照历史成本( cost principle)(参见第一章关于历史成本原则的讨论)原则,在资产 负债表上登记一相资产时要按照购买该资产时所支付的金额记录。固定资产的成本包括其 购买价格、相关的税费、购买佣金以及其他所有为了获取该项资产和是该资产达到预定使 用状态而发生的相关的支出。在第六章中,我们曾经使用这一原则来确定存货的成本。因 为不同类型的固定资产其成本也不一样,所以我们下面将对几个主要类别分别讨论。 土地 土地的成本包括其购买价格(现金加上任何相关的应付票据)、经纪人佣金、调查费 用、法律费用,以及任何需要购买者缴纳的财产税。土地成本还包括所有的土地分级、清 理、平整以及移除不需要的建筑物的费用。 土地成本不包括围栏、铺路、洒水系统和照明系统的成本。这些都是单独的固定资 产,称为土地改良( land improvements),它们也是要计算折旧的 假设 The Home Depot公司为了建一个新店需要购买一块20英亩的土地,公司为此签 发了一张30000元的应付票据。 Home Depot还支付了应该缴纳的财产税10000美元, 流转税8000美元,为了移除旧建筑而花费了5000美元,调查费用1000美元,铺设停车场 还花费了260000美元,这些费用全都是用现金支付的。那么这块土地的成本是多少? 检查点7-2 地的购买价格 300000 相关的成本 财产税 10000 流转稱 8000 移除旧建筑 5000 调查费用 1000 相关成本总计 注意,铺设停车场的费用260000美元没有包括在内,因为这种铺设是一种土地改 The Home Depot公司记录这项购买土地交易的分录如下 土地 324000 应付账款 300000
不同的名称，见图表 7-1。 在本章的前半部分，我们将讨论怎样来确认一项固定资产的成本以及怎样通过折旧的 方式将其成本逐步费用化。在后半部分，我们将讨论固定资产的处置以及自然资源和无形 资产的会计处理。除非特别说明，我们在讨论会计处理时都是根据财务报表报告的一般公 认会计原则进行的，这有别于在向美国国税局报告时是从所得税的角度出发的这一情况。 图表 7-1 固定资产和无形资产的专用术语 资产负债表上的资产账户 收益表上的相关费用账户 固定资产 无 土地 建筑物，机器及设备、家具、固定设备及 土地改良 折旧（Depreciation） 自然资源 损耗（Depletion） 无形资产 摊销（Amortization） 固定资产成本的计量 目标 1 确定固定资产的成本 按照历史成本（cost principle）（参见第一章关于历史成本原则的讨论）原则，在资产 负债表上登记一相资产时要按照购买该资产时所支付的金额记录。固定资产的成本包括其 购买价格、相关的税费、购买佣金以及其他所有为了获取该项资产和是该资产达到预定使 用状态而发生的相关的支出。在第六章中，我们曾经使用这一原则来确定存货的成本。因 为不同类型的固定资产其成本也不一样，所以我们下面将对几个主要类别分别讨论。 土地 土地的成本包括其购买价格（现金加上任何相关的应付票据）、经纪人佣金、调查费 用、法律费用，以及任何需要购买者缴纳的财产税。土地成本还包括所有的土地分级、清 理、平整以及移除不需要的建筑物的费用。 土地成本不包括围栏、铺路、洒水系统和照明系统的成本。这些都是单独的固定资 产，称为土地改良（land improvements），它们也是要计算折旧的。 假设 The Home Depot 公司为了建一个新店需要购买一块 20 英亩的土地，公司为此签 发了一张 300000 美元的应付票据。Home Depot 还支付了应该缴纳的财产税 10000 美元， 流转税 8000 美元，为了移除旧建筑而花费了 5000 美元，调查费用 1000 美元，铺设停车场 还花费了 260000 美元，这些费用全都是用现金支付的。那么这块土地的成本是多少？ 检查点 7-2 土地的购买价格 300000 加：相关的成本 财产税 10000 流转税 8000 移除旧建筑 5000 调查费用 1000 相关成本总计 24000 土地总成本 324000 注意，铺设停车场的费用 260000 美元没有包括在内，因为这种铺设是一种土地改良， The Home Depot 公司记录这项购买土地交易的分录如下： 土地 324000 应付账款 300000
现金 24000 资产 负债 +所有者权益 +324000 +300000 2400 建筑物 建造一项建筑物的成本包括设计费用、建筑许可费、建筑商的收费、建筑材料及人工 费用,以及企业一般管理费用。建造一个新建筑的第一笔费用距该项工程竣工可能要相隔 数月乃至数年,这期间单独支付的费用可能会有很多。如果公司自己建造建筑物,建筑物 的成本可能还包括为了支持该项建筑而借款的利息。(在本章的下一节我们将讨论这个问 题。)计算机可以高效的为上面这些明细项目做下记录,从而帮助我们监视成本的累计情 况 如果是购买一项建筑物(无论新旧),其成本包括购买价格、经纪人佣金、营业税和 其他税费、以及所有为了使该建筑物达到预定使用状态而发生的修理、修整费用 机器和设备 机器和设备的成本包括其购买价格(减去全部折扣)、运输费用、运输时的保险费 用、营业税和其他税费、购买佣金、安装成本和该资产开始使用之前的检测费用。机器设 备安装到位并投入运行之后,发生的保险费、各种税费、以及维护费用就被作为费用来记 录了。 土地和租赁物改良 对于 The Home Depot公司的店铺来说,铺设停车场的成本(260000.元)不构成土 地的成本。相反,这260000美元应该单独记作一个账户,这个账户的名字是土地改良 ( land improvements)。这个账户包括这样一些项目的成本:车道、标志牌、围栏以及洒 水系统。虽然这些资产都坐落在这块土地上,但它们是会逐渐损坏的,所以它们的成本也 应该折旧。土地上建造的新建筑物的成本应该借记建筑物这个资产科目的借方。 The Home Depot公司租用了一些店铺、仓库和车辆。公司对这些资产要进行更改,使 其符合自己的特殊需要。例如,公司可能要在租来的一辆大货车上喷刷上自己公司的标 志,并在车上安装一个特殊的起重机。虽然这辆货车不归公司所有,但这些改良仍然是 The Home Depot公司的资产。在公司的资产负债表上,租来的资产的改良成本表现为租赁 物改良( Leasehold Improvements)科目(见本章开始 The Home Depot公司资产负债表的第 10行)。租赁物改良的成本应该在租赁期间内计算折旧。有一些公司把租赁物改良折旧记 为摊销( amortization),这跟折旧的基本概念是相同的。 在建工程和融资租赁 The Home Depot公司的资产负债表中包括两类附加的固定资产:在建工程 ( Construction in Progress)(第11行)和融资租赁物( Capital Leases)(第12行)。 在建工程在建工程是公司为了自己使用而建造的一项资产,比如一个货仓。在资产付 负债表日,这项工程还没有完工。对于 The Home Depot公司来说,在建工程是一项固定资 产,因为公司将在经营过程中使用它。 融资租赁物融资租赁是一项租约安排,类似于用分期付款的方式来购买这项租赁资 产。尽管融资租赁来的资产不属于公司所有,但公司仍然将其作为一项资产在融资租赁物 中进行报告。为什么这样处理呢?因为它们支付的租金可以保证在租赁期间对该资产的使 用。举例来说, The Home Depot公司对它的一些商店铺面进行了融资租赁,公司可以在建
现金 24000 资产= 负债 +所有者权益 +324000 = -2400 +300000 +0 建筑物 建造一项建筑物的成本包括设计费用、建筑许可费、建筑商的收费、建筑材料及人工 费用，以及企业一般管理费用。建造一个新建筑的第一笔费用距该项工程竣工可能要相隔 数月乃至数年，这期间单独支付的费用可能会有很多。如果公司自己建造建筑物，建筑物 的成本可能还包括为了支持该项建筑而借款的利息。（在本章的下一节我们将讨论这个问 题。）计算机可以高效的为上面这些明细项目做下记录，从而帮助我们监视成本的累计情 况。 如果是购买一项建筑物（无论新旧），其成本包括购买价格、经纪人佣金、营业税和 其他税费、以及所有为了使该建筑物达到预定使用状态而发生的修理、修整费用。 机器和设备 机器和设备的成本包括其购买价格（减去全部折扣）、运输费用、运输时的保险费 用、营业税和其他税费、购买佣金、安装成本和该资产开始使用之前的检测费用。机器设 备安装到位并投入运行之后，发生的保险费、各种税费、以及维护费用就被作为费用来记 录了。 土地和租赁物改良 对于 The Home Depot 公司的店铺来说，铺设停车场的成本（260000 美元）不构成土 地的成本。相反，这 260000 美元应该单独记作一个账户，这个账户的名字是土地改良 （land improvements）。这个账户包括这样一些项目的成本：车道、标志牌、围栏以及洒 水系统。虽然这些资产都坐落在这块土地上，但它们是会逐渐损坏的，所以它们的成本也 应该折旧。土地上建造的新建筑物的成本应该借记建筑物这个资产科目的借方。 The Home Depot 公司租用了一些店铺、仓库和车辆。公司对这些资产要进行更改，使 其符合自己的特殊需要。例如，公司可能要在租来的一辆大货车上喷刷上自己公司的标 志，并在车上安装一个特殊的起重机。虽然这辆货车不归公司所有，但这些改良仍然是 The Home Depot 公司的资产。在公司的资产负债表上，租来的资产的改良成本表现为租赁 物改良（Leasehold Improvements）科目（见本章开始 The Home Depot 公司资产负债表的第 10 行）。租赁物改良的成本应该在租赁期间内计算折旧。有一些公司把租赁物改良折旧记 为摊销（amortization），这跟折旧的基本概念是相同的。 在建工程和融资租赁 The Home Depot 公 司的 资产 负 债表 中包 括两 类附 加 的固 定资 产： 在建 工 程 （Construction in Progress）（第 11 行）和融资租赁物（Capital Leases）（第 12 行）。 在建工程 在建工程是公司为了自己使用而建造的一项资产，比如一个货仓。在资产付 负债表日，这项工程还没有完工。对于 The Home Depot 公司来说，在建工程是一项固定资 产，因为公司将在经营过程中使用它。 融资租赁物 融资租赁是一项租约安排，类似于用分期付款的方式来购买这项租赁资 产。尽管融资租赁来的资产不属于公司所有，但公司仍然将其作为一项资产在融资租赁物 中进行报告。为什么这样处理呢？因为它们支付的租金可以保证在租赁期间对该资产的使 用。举例来说，The Home Depot 公司对它的一些商店铺面进行了融资租赁，公司可以在建
筑物或者融资租赁物项下报告这些资产的成本,另一方面,这些资产在资产负债表中又表 现为固定资产。我们在第八章中讨论了融资租赁的负债问题。 融资租赁不同于经营租赁( Operating Lease),后者是一项普通的租约安排,象是租 借一套公寓或者租用一辆 Hertz汽车。租入者把经营租赁的花费记为租金费用。 利息资本化 The Home Depot公司建造了一些固定资产,为了对这些建造工程提供资金支持,公司 借了一些款项,这些款项必须支付利息。总起来说,公司应该把利息成本包括在自建资产 的成本中去,象是建筑物或设备这样的需要很长时间建造的资产。把利息包括到资产当中 去、作为资产成本的一部分的做法,叫做利息资本化( capitalizing interest)。把一项成本 资本化也就是把它作为一项资产的成本的一部分。在会计处理中,我们把要资本化的成本 借记到一个资产账户中,而不是费用账户 利息资本化不同于通常的把利息记为费用的做法。通常来说,公司借债时就把利息记 做费用,但是对于公司建了自用的资产来说,应该把利息成本资本化。之所以要这样做 逻辑关系如下:如果 The Home Depot公司从一个建筑公司那里买来这栋建筑物,其价格将 包含建筑商为建造这栋建筑物而发生的利息成本。为了把自建的资产置于同样的基础,将 建设过程中发生的全部利息资本化是有道理的 资产购买的一次付清(或一揽子购买) 企业经常把记项资产作为一组一起购买,或者称为“一揽子”购买,而只支付一个总 计的金额。例如,公司可能支付一个总的价格来购买一块土地和一栋办公楼。但是公司必 须对每一项资产的成本进行确认,总成本要根据各项资产的相对销售价格(或市场价格) 来分配。这种分配方法就称为“相对销售价格法”( Relative- sales- value method)。 假设施乐复印机公司( Xerox Corporation)为了在中西部建立一个销售部门而在堪萨 斯( Kansas)购买了土地和一栋楼。这栋楼坐落在一块2英亩的土地上,土地和建筑物总 的购买价格是280000美元。一项评估显示,这块土地的市场价值是300000美元,楼的市 场价值(销售价值)是2700000美元。 会计人员首先计算没项资产的市场价值与总的市场价值的比率。总的评估价值是 2700000430000=300000美元。所以,价值30000美元的土地就占总市场价值的10%;楼 的评估价值是总价值的90%。然后用这个比例来确定每一项资产的价值,如下所示 资产 售)价值|总市场价值点总市场价 市场(销 值的比例 总成本 每项资产的 成本 300000 ÷30000=10% ×2800000 280000 建筑物 2700000 300000590% 2800000 2520000 总计。300004 00000 如果施乐公司支付现金,那么他们对这项土地及建筑物的购买的分录将是: 检查点7-3 土地 建筑物 2520000 现金 2800000 资产= 负债 +所有者权益 +280000 +2520000 0 2800
筑物或者融资租赁物项下报告这些资产的成本，另一方面，这些资产在资产负债表中又表 现为固定资产。我们在第八章中讨论了融资租赁的负债问题。 融资租赁不同于经营租赁（Operating Lease），后者是一项普通的租约安排，象是租 借一套公寓或者租用一辆 Hertz 汽车。租入者把经营租赁的花费记为租金费用。 利息资本化 The Home Depot 公司建造了一些固定资产，为了对这些建造工程提供资金支持，公司 借了一些款项，这些款项必须支付利息。总起来说，公司应该把利息成本包括在自建资产 的成本中去，象是建筑物或设备这样的需要很长时间建造的资产。把利息包括到资产当中 去、作为资产成本的一部分的做法，叫做利息资本化（capitalizing interest）。把一项成本 资本化也就是把它作为一项资产的成本的一部分。在会计处理中，我们把要资本化的成本 借记到一个资产账户中，而不是费用账户。 利息资本化不同于通常的把利息记为费用的做法。通常来说，公司借债时就把利息记 做费用，但是对于公司建了自用的资产来说，应该把利息成本资本化。之所以要这样做， 逻辑关系如下：如果 The Home Depot 公司从一个建筑公司那里买来这栋建筑物，其价格将 包含建筑商为建造这栋建筑物而发生的利息成本。为了把自建的资产置于同样的基础，将 建设过程中发生的全部利息资本化是有道理的。 资产购买的一次付清（或一揽子购买） 企业经常把记项资产作为一组一起购买，或者称为“一揽子”购买，而只支付一个总 计的金额。例如，公司可能支付一个总的价格来购买一块土地和一栋办公楼。但是公司必 须对每一项资产的成本进行确认，总成本要根据各项资产的相对销售价格（或市场价格） 来分配。这种分配方法就称为“相对销售价格法”（Relative-sales-value method）。 假设施乐复印机公司（Xerox Corporation）为了在中西部建立一个销售部门而在堪萨 斯（Kansas）购买了土地和一栋楼。这栋楼坐落在一块 2 英亩的土地上，土地和建筑物总 的购买价格是 2800000 美元。一项评估显示，这块土地的市场价值是 300000 美元，楼的市 场价值（销售价值）是 2700000 美元。 会计人员首先计算没项资产的市场价值与总的市场价值的比率。总的评估价值是 2700000+30000=3000000 美元。所以，价值 300000 美元的土地就占总市场价值的 10%；楼 的评估价值是总价值的 90%。然后用这个比例来确定每一项资产的价值，如下所示： 资产 市场（销 售）价值 总市场价值 占总市场价 值的比例 总成本 每项资产的 成本 土地 300000 ÷3000000 =10% ×2800000 =280000 建筑物 2700000 ÷3000000 =90% ×2800000 =2520000 总计 3000000 100% 2800000 如果施乐公司支付现金，那么他们对这项土地及建筑物的购买的分录将是： 检查点 7-3 土地 280000 建筑物 2520000 现金 2800000 资产= 负债 +所有者权益 +280000= +2520000= 0 +0 -2800000=