第四章投资 (郑庆华,205。1。20) 、本章考情分析 1.本章在考试中的地位:本章在考试中特别重要,每年必有主观题和客观题,考分在15 分左右。本章重点是权益法的核算和可转换公司债券的核算 2.本章内容新变化 (1)增加权益法下,与追加投资相关的股权投资差额的处理方法 (2)增加权益法下,长期股权投资减值核算的特殊规定 3.本章复习方法:本章应按“投资时、持有期间、处置时”三个步骤进行复习,在权益法 的核算背得滚瓜烂熟后,将其与债务重组、非货币性交易、所得税、会计政策变更、重大差错 更正、日后事项、合并报表编制等考点结合:将长期债权投资的可转换公司债券核算与应付债 券的可转换债券核算对照复习。 二、本章考点精讲 本章主要内容有: 短期投资「短期投资成本的确定 短期投资损益的确认及短期投资的处置 初始投资成本的确定 新的投资成本的确定 长期股权投资的成本法 长期股权投资长期股权投资的权益法 成本法与权益法的转换 股票股利的处理 长期股权投资的处置 长期投资 初始投资成本的确定 长期债券溢价折价及利息的计提 长期债券投资可转换公司债券 长期债权投资损益的确认及处理 委托贷款的核算 短期投资的期末计价 投资的期末计价长期投资减值 投资的划转 投资在会计报表附注中的披露
1 第四章 投 资 （郑庆华，2005。1。20） 一、本章考情分析 1．本章在考试中的地位：本章在考试中特别重要，每年必有主观题和客观题，考分在15 分左右。本章重点是权益法的核算和可转换公司债券的核算。 2．本章内容新变化： （1）增加权益法下，与追加投资相关的股权投资差额的处理方法； （2）增加权益法下，长期股权投资减值核算的特殊规定。 3．本章复习方法：本章应按“投资时、持有期间、处置时”三个步骤进行复习，在权益法 的核算背得滚瓜烂熟后，将其与债务重组、非货币性交易、所得税、会计政策变更、重大差错 更正、日后事项、合并报表编制等考点结合；将长期债权投资的可转换公司债券核算与应付债 券的可转换债券核算对照复习。 二、本章考点精讲 本章主要内容有： 短期投资 短期投资成本的确定 短期投资损益的确认及短期投资的处置 初始投资成本的确定 新的投资成本的确定 长期股权投资的成本法 长期股权投资 长期股权投资的权益法 成本法与权益法的转换 股票股利的处理 长期股权投资的处置 长期投资 初始投资成本的确定 长期债券溢价折价及利息的计提 长期债券投资 可转换公司债券 长期债权投资损益的确认及处理 委托贷款的核算 短期投资的期末计价 投资的期末计价 长期投资减值 投资的划转 投资在会计报表附注中的披露
【考点一】短期投资(理解) 1.短期投资取得 短期投资取得时的初始投资成本是为取得短期投资时实际支付的全部价款,包括购买股票 和债券的买价、税金、手续费等相关费用;但不包括买价中所包括的已宣告发放而未领取的现 金股利和已到付息期尚未领取的债券利息。 2.短期投资持有期间不确认损益 (1)短期投资取得时已经记入“应收股利”或“应收利息”科目的现金股利和债券利息,在实际收 到时,应冲减应收项目,借记“银行存款”,贷记“应收股利”、“应收利息”。 (2)短期投资持有期间应享有并获得的现金股利和利息,在实际收到时作为初始投资成本的收 回,冲减短期投资成本,借记“银行存款”,贷记“短期投资” 3.短期投资的期末计价 短期投资期末采用成本与市价孰低计价。 (1)设置“短期投资跌价准备”科目。 (2)期末比较短期投资的成本与市价,以其较低者作为短期投资的账面价值。采用成本与市价 孰低法时,可分别采用按投资总体、投资类别或单项投资计算并确定计提的跌价准备;但如果 某项短期投资比重占整个短期投资10%及以上,应按单项计提。 (3)短期投资跌价准备的计算和会计处理 计提跌价准备: 借:投资收益 贷:短期投资跌价准备 冲回多提的跌价准备 借:短期投资跌价准备 贷:投资收益 4.短期投资的处置 (1)采用单项法计提短期投资跌价准备的,企业在处置短期投资时,可以同时结转已计提的该 项投资的跌价准备,也可以在期末时一并调整:采用分类法或总额法计提短期投资跌价准备的, 企业在处置短期投资时,短期投资跌价准备在期末时再作调整。 (2)全部处置某项短期投资时,按该项短期投资的账面余额结转;部分处置某项短期投资时 应按该项投资的总平均成本确定其处置部分成本。 (3)处置投资时确认的损益记入“投资收益”科目 处置短期投资损益=处置收入一(短期投资账面余额一该短期投资跌价准备余额)一应收股 利或应收利息账面余额。账务处理是: 借:银行存款 短期投资跌价准备 投资收益(损失时) 贷:短期投资 投资收益(收益时) [例1]2002年4月1日甲公司购入乙公司股票100股,准备短期持有;每股买价10元,其中 包含已宣告但尚未领取的现金股利0.3元,另外支付税金、手续费等相关费用15元。 (1)2002年4月1购入时:
2 【考点一】短期投资（理解） 1．短期投资取得 短期投资取得时的初始投资成本是为取得短期投资时实际支付的全部价款，包括购买股票 和债券的买价、税金、手续费等相关费用；但不包括买价中所包括的已宣告发放而未领取的现 金股利和已到付息期尚未领取的债券利息。 2.短期投资持有期间不确认损益 （1）短期投资取得时已经记入“应收股利”或“应收利息”科目的现金股利和债券利息，在实际收 到时，应冲减应收项目，借记“银行存款”，贷记“应收股利”、“应收利息”。 （2）短期投资持有期间应享有并获得的现金股利和利息，在实际收到时作为初始投资成本的收 回，冲减短期投资成本，借记“银行存款”，贷记“短期投资”。 3.短期投资的期末计价 短期投资期末采用成本与市价孰低计价。 （1）设置“短期投资跌价准备”科目。 （2）期末比较短期投资的成本与市价，以其较低者作为短期投资的账面价值。采用成本与市价 孰低法时，可分别采用按投资总体、投资类别或单项投资计算并确定计提的跌价准备；但如果 某项短期投资比重占整个短期投资10%及以上，应按单项计提。 （3）短期投资跌价准备的计算和会计处理 计提跌价准备： 借：投资收益 贷：短期投资跌价准备 冲回多提的跌价准备： 借：短期投资跌价准备 贷：投资收益 4.短期投资的处置 （1）采用单项法计提短期投资跌价准备的，企业在处置短期投资时，可以同时结转已计提的该 项投资的跌价准备，也可以在期末时一并调整；采用分类法或总额法计提短期投资跌价准备的， 企业在处置短期投资时，短期投资跌价准备在期末时再作调整。 （2）全部处置某项短期投资时，按该项短期投资的账面余额结转；部分处置某项短期投资时， 应按该项投资的总平均成本确定其处置部分成本。 （3）处置投资时确认的损益记入“投资收益”科目 处置短期投资损益=处置收入－(短期投资账面余额－该短期投资跌价准备余额)－应收股 利或应收利息账面余额。账务处理是： 借：银行存款 短期投资跌价准备 投资收益（损失时） 贷：短期投资 投资收益（收益时） [例 1] 2002 年 4 月 1 日甲公司购入乙公司股票 100 股，准备短期持有；每股买价 10 元，其中 包含已宣告但尚未领取的现金股利 0.3 元，另外支付税金、手续费等相关费用 15 元。 （1）2002 年 4 月 1 购入时：
借:短期投资一股票投资985 应收股利(100股*0.3)30 贷:银行存款(100*10+15)1015 (假设股利宣告日3月15、股权登记日4月10、股利发放日4月28) (2)2002年4月28日收到现金股利30元: 借:银行存款 贷:应收股利30 (3)2002年10月8日乙公司又宣告分派现金股利,每股0.5元: 甲公司暂不进行账务处理 (4)2002年10月31日收到现金股利 借:银行存款50 贷:短期投资一股票投资50 (5)2002年12月31日,每股收盘价为8元,计提跌价准备: 12月末的短期投资余额985-50=935元,市价100*8=800元,需计提跌价准备 借:投资收益135 贷:短期投资跌价准备(935-800)135 (6)203年2月1日甲公司将股票全部售出,收到银行存款1200元: 借:银行存款1200 短期投资跌价准备135 贷:短期投资一股票投资935 投资收益 【考点二】长期股权投资成本法(掌握) 成本法使用范围 成本法是指投资按投资成本计价的方法。成本法适用于投资企业对被投资单位无控制、无 共同控制并且无重大影响,或被投资单位在严格限制条件下经营,其向投资企业转移资金的能 力受到限制的情况 2.取得时的核算 长期股权投资取得时的初始投资成本,是指取得长期股权投资时支付的全部价款或放弃非 现金资产账面价值,以及支付的税金、手续费等相关费用(如有补价的,还应加或减补价,并 加上确认的损益),不包括为取得长期股权投资所发生的评估、审计、咨询等费用,也不包括 实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利。具体确定方法如下: (1)以支付现金取得的投资,按支付的全部价款,包括支付的税金、手续费等相关费用作为初 始投资成本;如果实际支付的价款中包含已经宣告发放而尚未领取的现金股利,应记入“应收股 利”科目,不计入初始投资成本 (2)以债务重组、非货币性交易取得的长期股权投资,按相关准则的规定进行处理 3.持有期间的核算 (1)长期股权投资采用成本法核算时,在持有期间,如果没有分派现金股利,则不确认投资收 益:如果分派现金股利,有两个去向:分到的现金股利如果是本企业投资以前形成的,应冲减 投资成本;分到的现金股利如果是本企业投资以后形成的,则计入投资收益。计算公式如下 应冲减投资成本金额=(投资后至本年末(本次)止被投资单位累积分派的现金股利一投资 后至上年末止被投资单位累积实现的净损益)×投资企业的持股比例一投资企业已经冲减的投 资成本
3 借：短期投资—股票投资 985 应收股利（100 股*0.3） 30 贷：银行存款（100*10+15） 1015 (假设股利宣告日 3 月 15、股权登记日 4 月 10、股利发放日 4 月 28) (2)2002 年 4 月 28 日收到现金股利 30 元： 借：银行存款 30 贷：应收股利 30 (3)2002 年 10 月 8 日乙公司又宣告分派现金股利，每股 0.5 元： 甲公司暂不进行账务处理。 (4)2002 年 10 月 31 日收到现金股利： 借：银行存款 50 贷：短期投资—股票投资 50 (5)2002 年 12 月 31 日，每股收盘价为 8 元，计提跌价准备： 12 月末的短期投资余额 985-50=935 元，市价 100*8=800 元，需计提跌价准备 借：投资收益 135 贷：短期投资跌价准备（935-800）135 （6）2003 年 2 月 1 日甲公司将股票全部售出，收到银行存款 1200 元： 借：银行存款 1200 短期投资跌价准备 135 贷：短期投资—股票投资 935 投资收益 400 【考点二】长期股权投资成本法（掌握） 1．成本法使用范围 成本法是指投资按投资成本计价的方法。成本法适用于投资企业对被投资单位无控制、无 共同控制并且无重大影响，或被投资单位在严格限制条件下经营，其向投资企业转移资金的能 力受到限制的情况。 2．取得时的核算 长期股权投资取得时的初始投资成本，是指取得长期股权投资时支付的全部价款或放弃非 现金资产账面价值，以及支付的税金、手续费等相关费用（如有补价的，还应加或减补价，并 加上确认的损益），不包括为取得长期股权投资所发生的评估、审计、咨询等费用，也不包括 实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利。具体确定方法如下： （1）以支付现金取得的投资，按支付的全部价款，包括支付的税金、手续费等相关费用作为初 始投资成本；如果实际支付的价款中包含已经宣告发放而尚未领取的现金股利，应记入“应收股 利”科目，不计入初始投资成本。 （2）以债务重组、非货币性交易取得的长期股权投资，按相关准则的规定进行处理。 3．持有期间的核算 （1）长期股权投资采用成本法核算时，在持有期间，如果没有分派现金股利，则不确认投资收 益；如果分派现金股利，有两个去向：分到的现金股利如果是本企业投资以前形成的，应冲减 投资成本；分到的现金股利如果是本企业投资以后形成的，则计入投资收益。计算公式如下： 应冲减投资成本金额=（投资后至本年末（本次）止被投资单位累积分派的现金股利－投资 后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）×投资企业的持股比例 －投资企业已经冲减的投 资成本
计算结果为正数,则是应冲减的投资成本:计算结果为负数,则是应恢复的投资成本 (2)期末计提长期投资减值准备 ①长期投资减值是指长期投资未来可收回金额低于账面价值所发生的损失。如果由于市价持续 下跌和被投资单位经营状况变化等原因导致其可收回金额低于投资的账面价值,应计提减值准 备。投资准则规定,无论是暂时性还是永久性的价值减损,均应计提减值准备。 ②在计提减值准备时,应注意:长期投资减值准备应按个别投资项目计算;计提减值准备的金 额直接计入当期投资收益;已确认损失的长期投资的价值又恢复的,应在原已确认的投资损失 的数额内转回。 ③计提长期投资减值准备的账务处理: 计提减值准备时: 借:投资收益 贷:长期投资减值准备 市价恢复后冲回己提的减值准备 借:长期投资减值准备 贷:投资收益 4.处置时的核算 处置长期股权投资的收入与长期股权投资账面价值和己确认但尚未收到的应收股利的差 额确认为当期投资损益,同时结转已计提的减值准备。部分处置某项投资时,应按比例结转长 期股权投资的账面价值。处置时的账务处理是 借:银行存蒜 长期投资减值准备 投资收益(亏损时) 贷:长期股权投资 (应收股利) 投资收益(收益时) 【考点三】长期股权投资权益法(掌握) (一)权益法的适用范围和账户设置 1.权益法的概念。权益法,指长期股权投资最初以初始投资成本计价,以后根据投资企业享有 被投资单位所有者权益份额的变动投资的账面价值进行调整的方法。 2.权益法适用范围。投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响时,长期股权投资 应采用权益法核算 3.权益法账户设置 长期股权投资一—**公司(投资成本) **公司(股权投资差额) **公司(损益调整)
4 计算结果为正数，则是应冲减的投资成本；计算结果为负数，则是应恢复的投资成本。 （2）期末计提长期投资减值准备 ①长期投资减值是指长期投资未来可收回金额低于账面价值所发生的损失。如果由于市价持续 下跌和被投资单位经营状况变化等原因导致其可收回金额低于投资的账面价值，应计提减值准 备。投资准则规定，无论是暂时性还是永久性的价值减损，均应计提减值准备。 ②在计提减值准备时，应注意：长期投资减值准备应按个别投资项目计算；计提减值准备的金 额直接计入当期投资收益；已确认损失的长期投资的价值又恢复的，应在原已确认的投资损失 的数额内转回。 ③计提长期投资减值准备的账务处理： 计提减值准备时： 借：投资收益 贷：长期投资减值准备 市价恢复后冲回已提的减值准备： 借：长期投资减值准备 贷：投资收益 4．处置时的核算 处置长期股权投资的收入与长期股权投资账面价值和已确认但尚未收到的应收股利的差 额确认为当期投资损益，同时结转已计提的减值准备。部分处置某项投资时，应按比例结转长 期股权投资的账面价值。处置时的账务处理是： 借：银行存款 长期投资减值准备 投资收益（亏损时） 贷：长期股权投资 （应收股利） 投资收益（收益时） 【考点三】长期股权投资权益法（掌握） （一）权益法的适用范围和账户设置 1．权益法的概念。权益法，指长期股权投资最初以初始投资成本计价，以后根据投资企业享有 被投资单位所有者权益份额的变动投资的账面价值进行调整的方法。 2．权益法适用范围。投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响时，长期股权投资 应采用权益法核算。 3．权益法账户设置： 长期股权投资——**公司（投资成本） ——**公司（股权投资差额） ——**公司（损益调整）
球公司(股权投资准备) (二)权益法的核算 1.取得股权时的核算 (1)初始投资成本的确定 长期股权投资取得时的初始投资成本,是指取得长期股权投资时支付的全部价款或放弃非 现金资产账面价值,以及支付的税金、手续费等相关费用(如有补价的,还应加或减补价,并 加上确认的损益)。 (2)初始投资时,股权投资差额的处理 ①计算:股权投资差额=初始投资成本一投资时被投资单位所有者权益总额×持股比例 ②账务处理 如果股权投资差额为“借差”,会计分录如下 借:长期股权投资—*公司(股权投资差额) 贷:长期股权投资一*公司(投资成本) 如果股权投资差额为“贷差”,会计分录如下 借:长期股权投资——**公司(投资成本) 贷:资本公积一一股权投资准备 (3)追加投资时,股权投资差额的处理 长期股权投资采用权益法核算,初次投资和再投资时都可能产生股权投资差额,当分别是 借方差额或贷方差额时,如何进行会计处理?新制度作了规定 ①初次投资时为股权投资借方差额,追加投资时也为股权投资借方差额的,应根据初次投 资、追加投资产生的股权投资借方差额,分别按规定的摊销年限摊销。如果追加投资时形成的 股权投资借方差额金额较小,可并入原股权投资借方差额按剩余年限一并摊销 [例1]2003年1月1日,甲公司支付500万元给乙公司,受让乙公司持有的丙公司30%的股权 成为丙公司的第二大股东,并具有重大影响,甲公司对该长期投资采用权益法核算。投资时 丙公司的净资产为1500万元。甲公司对股权投资差额按10年平均摊销。2004年1月1日,甲 公司又从丁公司中受让丙公司10%的股权,支付给丁公司股权转让款200万元,股权转让日丙 公司的净资产为1800万元。甲公司与股权投资差额有关的会计处理如下: a.2003年 投资时 借:长期股权投资一一丙公司(投资成本)500000 贷:银行存款 5000000 借:长期股权投资一一丙公司(股权投资差额)50000 贷:长期股权投资——丙公司(投资成本)500000 (股权投资差额=500-1500*30%=50(万元) 假设年末摊销股权投资差额 借:投资收益(50万/10)50000 贷:长期股权投资一一丙公司(股权投资差额)50000 b.2004年再投资时 借:长期股权投资一一丙公司(投资成本)200000 贷:银行存款 借:长期股权投资一一丙公司(股权投资差额)200000 贷:长期股权投资一一丙公司(投资成本)20000 (股权投资差额=200-1800*10%=20(万元) 年末分批摊销股权投资差额:
5 ——**公司（股权投资准备） （二）权益法的核算 1．取得股权时的核算 （1）初始投资成本的确定 长期股权投资取得时的初始投资成本，是指取得长期股权投资时支付的全部价款或放弃非 现金资产账面价值，以及支付的税金、手续费等相关费用（如有补价的，还应加或减补价，并 加上确认的损益）。 （2）初始投资时，股权投资差额的处理 ①计算：股权投资差额=初始投资成本－投资时被投资单位所有者权益总额×持股比例 ②账务处理 如果股权投资差额为“借差”，会计分录如下： 借：长期股权投资——**公司（股权投资差额） 贷：长期股权投资——**公司（投资成本） 如果股权投资差额为“贷差”，会计分录如下： 借：长期股权投资——**公司（投资成本） 贷：资本公积——股权投资准备 （3）追加投资时，股权投资差额的处理 长期股权投资采用权益法核算，初次投资和再投资时都可能产生股权投资差额，当分别是 借方差额或贷方差额时，如何进行会计处理？新制度作了规定： ①初次投资时为股权投资借方差额，追加投资时也为股权投资借方差额的，应根据初次投 资、追加投资产生的股权投资借方差额，分别按规定的摊销年限摊销。如果追加投资时形成的 股权投资借方差额金额较小，可并入原股权投资借方差额按剩余年限一并摊销。 [例 1]2003 年 1 月 1 日，甲公司支付 500 万元给乙公司，受让乙公司持有的丙公司 30%的股权， 成为丙公司的第二大股东，并具有重大影响，甲公司对该长期投资采用权益法核算。投资时， 丙公司的净资产为 1500 万元。甲公司对股权投资差额按 10 年平均摊销。2004 年 1 月 1 日，甲 公司又从丁公司中受让丙公司 10%的股权，支付给丁公司股权转让款 200 万元，股权转让日丙 公司的净资产为 1800 万元。甲公司与股权投资差额有关的会计处理如下： a．2003 年 投资时： 借：长期股权投资——丙公司（投资成本） 5000000 贷：银行存款 5000000 借：长期股权投资——丙公司（股权投资差额） 500000 贷：长期股权投资——丙公司（投资成本） 500000 （股权投资差额=500-1500*30%=50（万元）） 假设年末摊销股权投资差额： 借：投资收益 （50 万/10）50000 贷：长期股权投资——丙公司（股权投资差额）50000 b．2004 年再投资时 借：长期股权投资——丙公司（投资成本）2000000 贷：银行存款 2000000 借：长期股权投资——丙公司（股权投资差额）200000 贷：长期股权投资——丙公司（投资成本） 200000 （股权投资差额=200-1800*10%=20（万元）） 年末分批摊销股权投资差额：