2全面推开营改增政策解读 (三)财政部和国家税务总局规定的其他情形。 【解读】 本条是关于视同销售服务、无形资产或者不动产的具体规定。 解读第一条时曾述及,确定一项经济行为是否需要缴纳增值税,一般情况下要看 是否同时具备四个条件,同时还有一些特例,本条就是对不同时满足四个征税条件但 需要缴纳增值税的特例情况的规定,即:向他人无偿提供服务、转让无形资产或者不 动产,应视同销售服务、无形资产或者不动产,照章缴纳增值税。理解本条应从以下 四个方面把握 、从税制设计和加强征管的角度看,将无偿提供服务、转让无形资产或者不动 产与有偿提供服务、转让无形资产或者不动产同等对待,均纳入征税范围,既可以体 现税收的公平性,也可以堵塞税收漏洞,防止纳税人利用无偿行为不征税的规定逃避 税收。 将以公益活动为目的或者以社会公众为对象的无偿提供服务、无偿转让无形 资产或者不动产,排除在视同销售范围之外,主要是为了促进社会公益事业的发展。 三、要注意区别销售服务、无形资产或者不动产、视同销售服务、无形资产或者 不动产以及非经营活动三者的不同,准确把握征税与不征税的处理原则 四、根据国家指令无偿提供的航空运输服务、铁路运输服务,属于本条规定的以 公益活动为目的的服务,不征收增值税。 【政策主要变化点】 与《原试点实施办法》相比,增加了此次新纳入营改增试点范围的服务、无形 资产和不动产视同销售的内容。 【相关知识】 《增值税暂行条例实施细则》第四条规定: 单位或者个体工商户的下列行为,视同销售货物 (一)将货物交付其他单位或者个人代销; (二)销售代销货物 (三)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送其他 机构用于销售,但相关机构设在同一县(市)的除外; (四)将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目; (五)将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费; (六)将自产、委托加工或者购进的货物作为投资,提供给其他单位或者个体工 商户 (七)将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者 (八)将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人
（三） 财政部和国家税务总局规定的其他情形。 【解读】 本条是关于视同销售服务、 无形资产或者不动产的具体规定。 解读第一条时曾述及， 确定一项经济行为是否需要缴纳增值税， 一般情况下要看 是否同时具备四个条件， 同时还有一些特例， 本条就是对不同时满足四个征税条件但 需要缴纳增值税的特例情况的规定， 即： 向他人无偿提供服务、 转让无形资产或者不 动产， 应视同销售服务、 无形资产或者不动产， 照章缴纳增值税。 理解本条应从以下 四个方面把握： 一、 从税制设计和加强征管的角度看， 将无偿提供服务、 转让无形资产或者不动 产与有偿提供服务、 转让无形资产或者不动产同等对待， 均纳入征税范围， 既可以体 现税收的公平性， 也可以堵塞税收漏洞， 防止纳税人利用无偿行为不征税的规定逃避 税收。 二、 将以公益活动为目的或者以社会公众为对象的无偿提供服务、 无偿转让无形 资产或者不动产， 排除在视同销售范围之外， 主要是为了促进社会公益事业的发展。 三、 要注意区别销售服务、 无形资产或者不动产、 视同销售服务、 无形资产或者 不动产以及非经营活动三者的不同， 准确把握征税与不征税的处理原则。 四、 根据国家指令无偿提供的航空运输服务、 铁路运输服务， 属于本条规定的以 公益活动为目的的服务， 不征收增值税。 【政策主要变化点】 与 《原试点实施办法》 相比， 增加了此次新纳入营改增试点范围的服务、 无形 资产和不动产视同销售的内容。 【相关知识】 《增值税暂行条例实施细则》 第四条规定： 单位或者个体工商户的下列行为， 视同销售货物： （一） 将货物交付其他单位或者个人代销； （二） 销售代销货物； （三） 设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人， 将货物从一个机构移送其他 机构用于销售， 但相关机构设在同一县 （市） 的除外； （四） 将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目； （五） 将自产、 委托加工的货物用于集体福利或者个人消费； （六） 将自产、 委托加工或者购进的货物作为投资， 提供给其他单位或者个体工 商户； （七） 将自产、 委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者； （八） 将自产、 委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。 ２ 全面推开营改增政策解读 ２７
全面推开营改增业务操作指引 第三章税率和征收率 第十五条增值税税率: (一)纳税人发生应税行为,除本条第(二)项、第(三)项、第(四)项 规定外,税率为6%。 (二)提供交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务,销售不动 产,转让土地使用权,税率为11%。 (三)提供有形动产租赁服务,税率为17%。 四)境内单位和个人发生的跨境应税行为,税率为零。具体范围由财政部 和国家税务总局另行规定。 【解读】 本条是对销售应税服务、无形资产和不动产增值税税率的规定。 理解本条应从以下三个方面掌握 增值税税率适用于一般纳税人按照一般计税方法计税的情况。即:一般纳税 人销售服务、无形资产或者不动产,除按规定可以选择简易计税方法外,应按照一般 计税方法和适用税率计算增值税销项税额。 二、销售服务、无形资产和不动产的增值税税率。 (一)销售服务的增值税税率: 1.提供增值电信服务、金融服务、现代服务(租赁服务除外)、生活服务,税率 为6%。 2.提供交通运输服务、邮政服务、基础电信服务、建筑服务、不动产租赁服务 税率为11% 3.提供有形动产租赁服务,税率为17%。 4.境内单位和个人跨境提供应税服务,符合规定条件的,税率为零。 (二)销售无形资产的增值税税率: 转让土地使用权,税率为11%。 2.转让土地使用权以外的其他无形资产,税率为6%。 3.境内单位和个人跨境转让无形资产,符合规定条件的,税率为零。 (三)销售不动产的增值税税率为11% 本条是增值税税率的基本规定,除此之外,还有一些特例情况 )兼营。 试点纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产适用不同 税率或者征收率的,应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额,未分别核算销 售额的,按照以下方法适用税率或者征收率:
第三章 税率和征收率 第十五条 增值税税率： （一） 纳税人发生应税行为， 除本条第 （二） 项、 第 （三） 项、 第 （四） 项 规定外， 税率为 ６％。 （二） 提供交通运输、 邮政、 基础电信、 建筑、 不动产租赁服务， 销售不动 产， 转让土地使用权， 税率为 １１％。 （三） 提供有形动产租赁服务， 税率为 １７％。 （四） 境内单位和个人发生的跨境应税行为， 税率为零。 具体范围由财政部 和国家税务总局另行规定。 【解读】 本条是对销售应税服务、 无形资产和不动产增值税税率的规定。 理解本条应从以下三个方面掌握： 一、 增值税税率适用于一般纳税人按照一般计税方法计税的情况。 即： 一般纳税 人销售服务、 无形资产或者不动产， 除按规定可以选择简易计税方法外， 应按照一般 计税方法和适用税率计算增值税销项税额。 二、 销售服务、 无形资产和不动产的增值税税率。 （一） 销售服务的增值税税率： １ 提供增值电信服务、 金融服务、 现代服务 （租赁服务除外）、 生活服务， 税率 为 ６％。 ２ 提供交通运输服务、 邮政服务、 基础电信服务、 建筑服务、 不动产租赁服务， 税率为 １１％。 ３ 提供有形动产租赁服务， 税率为 １７％。 ４ 境内单位和个人跨境提供应税服务， 符合规定条件的， 税率为零。 （二） 销售无形资产的增值税税率： １ 转让土地使用权， 税率为 １１％。 ２ 转让土地使用权以外的其他无形资产， 税率为 ６％。 ３ 境内单位和个人跨境转让无形资产， 符合规定条件的， 税率为零。 （三） 销售不动产的增值税税率为 １１％。 三、 本条是增值税税率的基本规定， 除此之外， 还有一些特例情况。 （一） 兼营。 试点纳税人销售货物、 加工修理修配劳务、 服务、 无形资产或者不动产适用不同 税率或者征收率的， 应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额， 未分别核算销 售额的， 按照以下方法适用税率或者征收率： ２８ 全面推开营改增业务操作指引
2全面推开营改增政策解读 1.兼有不同税率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产, 从高适用税率。 2.兼有不同征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动 产,从高适用征收率。 3.兼有不同税率和征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或 者不动产,从高适用税率。 具体规定参见《试点实施办法》第三十九条、《试点有关事项的规定》第一条第 (一)项。 (二)混合销售。 一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物,为混合销售。从事货物的生产、批发 或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为,按照销售货物缴纳增值税;其他单位 和个体工商户的混合销售行为,按照销售服务缴纳增值税。 上述从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户,包括以从事货物的生 产、批发或者零售为主,并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。 有关具体规定参见《试点实施办法》第四十条。 【政策主要变化点】 与《原试点实施办法》相比,增加了此次新纳入营改增试点范围的服务、无形 资产和不动产的增值税税率。 【相关知识 、税率的概念 税率,是税额与课税对象之间的数量关系或比例关系,是指课税的尺度。税率是 税法的核心要素,是计算应纳税额的尺度,体现税收负担的深度,是税制建设的中心 环节。在课税对象和税基既定的条件下,税率的高低直接关系到国家财政收人和纳税 人的负担;关系到国家、集体、个人三者的经济利益。税率的高低和税率形式的运 用,是国家经济政策和税收政策的体现,是发挥税收经济杠杆作用的关键。 二、税率的种类 税率的种类一般可分为比例税率、累进税率、定额税率三种基本形式。此外,还 有一些在特定条件下使用的零税率、负税率、累退税率、差额税率等。 (一)比例税率 比例税率,是指对同一征税对象不论数额大小,都按同一比例征税。流转税一般 都实行比例税率。 比例税率的优点表现在:同一课税对象的不同纳税人税收负担相同,有利于公平 竞争;计算简便,有利于税收的征收管理。但是,比例税率不能体现能力大者多征、 力小者少征的原则
１ 兼有不同税率的销售货物、 加工修理修配劳务、 服务、 无形资产或者不动产， 从高适用税率。 ２ 兼有不同征收率的销售货物、 加工修理修配劳务、 服务、 无形资产或者不动 产， 从高适用征收率。 ３ 兼有不同税率和征收率的销售货物、 加工修理修配劳务、 服务、 无形资产或 者不动产， 从高适用税率。 具体规定参见 《试点实施办法》 第三十九条、 《试点有关事项的规定》 第一条第 （一） 项。 （二） 混合销售。 一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物， 为混合销售。 从事货物的生产、 批发 或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为， 按照销售货物缴纳增值税； 其他单位 和个体工商户的混合销售行为， 按照销售服务缴纳增值税。 上述从事货物的生产、 批发或者零售的单位和个体工商户， 包括以从事货物的生 产、 批发或者零售为主， 并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。 有关具体规定参见 《试点实施办法》 第四十条。 【政策主要变化点】 与 《原试点实施办法》 相比， 增加了此次新纳入营改增试点范围的服务、 无形 资产和不动产的增值税税率。 【相关知识】 一、 税率的概念 税率， 是税额与课税对象之间的数量关系或比例关系， 是指课税的尺度。 税率是 税法的核心要素， 是计算应纳税额的尺度， 体现税收负担的深度， 是税制建设的中心 环节。 在课税对象和税基既定的条件下， 税率的高低直接关系到国家财政收入和纳税 人的负担； 关系到国家、 集体、 个人三者的经济利益。 税率的高低和税率形式的运 用， 是国家经济政策和税收政策的体现， 是发挥税收经济杠杆作用的关键。 二、 税率的种类 税率的种类一般可分为比例税率、 累进税率、 定额税率三种基本形式。 此外， 还 有一些在特定条件下使用的零税率、 负税率、 累退税率、 差额税率等。 （一） 比例税率 比例税率， 是指对同一征税对象不论数额大小， 都按同一比例征税。 流转税一般 都实行比例税率。 比例税率的优点表现在： 同一课税对象的不同纳税人税收负担相同， 有利于公平 竞争； 计算简便， 有利于税收的征收管理。 但是， 比例税率不能体现能力大者多征、 能力小者少征的原则。 ２ 全面推开营改增政策解读 ２９
全面推开营改增业务操作指引 比例税率在具体运用上可分为以下几种: 1.行业比例税率:即按不同行业规定不同的税率,同一行业采用同一税率。 2.产品比例税率:即对不同产品规定不同税率,同一产品采用同一税率。 3.地区差别比例税率:即对不同地区实行不同税率。 4.幅度比例税率:即只规定一个幅度税率,各地可在此幅度内,根据本地区实 际情况,选择、确定一个比例作为本地适用税率。 (二)定额税率 定额税率是税率的一种特殊形式。它不是按照课税对象规定征收比例,而是按照 征税对象的计量单位规定固定税额,所以又称为固定税额,一般适用于从量计征的税 种。如车船税、城镇土地使用税等。 定额税率的优点是:从量计征,而非从价计征,有利于鼓励纳税人提高产品质 量,计算简便;但是,由于税额的规定同价格的变化情况脱离,在价格提高时,不能 使国家财政收人随国民收人的增长而同步增长,在价格下降时,则会限制纳税人的生 产经营积极性。在具体运用上又分为以下几种 1.地区差别税额:即为了照顾不同地区的自然资源、生产水平和盈利水平的差 别,根据各地区经济发展的不同情况分别制定的不同税额 2.幅度税额:即只规定一个税额幅度,由各地根据本地区实际情况,在规定的 幅度内,确定一个执行数额。 3.分类分级税额:把课税对象划分为若干个类别和等级,对各类各级由低到高 规定相应的税额,等级高的税额高,等级低的税额低,具有累进税的性质。 (三)累进税率 累进税率指按征税对象数额的大小划分若干等级,每个等级由低到高规定相应的 税率,征税对象数额越大税率越高,数额越小税率越低。 累进税率因计算方法和依据的不同,又分以下几种: 1.全额累进税率:即对征税对象的金额按照与之相适应等级的税率计算税额。 在征税对象提高到一个级距时,对征税对象金额都按高一级的税率征税。 2.全率累进税率:与全额累进税率的原理相同,只是税率累进的依据不同。全 额累进税率的依据是征税对象的数额,而全率累进税率的依据是征税对象的某种比 率,如销售利润率、资金利润率等。 3.超额累进税率:即把征税对象按数额大小划分为若干等级,每个等级由低到 高规定相应的税率,每个等级分别按该级的税率计税。 4.超率累进税率:与超额累进税率的原理相同,只是税率累进的依据不是征税 对象的数额而是征税对象的某种比率。 在以上几种不同形式的税率中,全额累进税率和全率累进税率的优点是计算简
比例税率在具体运用上可分为以下几种： １ 行业比例税率： 即按不同行业规定不同的税率， 同一行业采用同一税率。 ２ 产品比例税率： 即对不同产品规定不同税率， 同一产品采用同一税率。 ３ 地区差别比例税率： 即对不同地区实行不同税率。 ４ 幅度比例税率： 即只规定一个幅度税率， 各地可在此幅度内， 根据本地区实 际情况， 选择、 确定一个比例作为本地适用税率。 （二） 定额税率 定额税率是税率的一种特殊形式。 它不是按照课税对象规定征收比例， 而是按照 征税对象的计量单位规定固定税额， 所以又称为固定税额， 一般适用于从量计征的税 种。 如车船税、 城镇土地使用税等。 定额税率的优点是： 从量计征， 而非从价计征， 有利于鼓励纳税人提高产品质 量， 计算简便； 但是， 由于税额的规定同价格的变化情况脱离， 在价格提高时， 不能 使国家财政收入随国民收入的增长而同步增长， 在价格下降时， 则会限制纳税人的生 产经营积极性。 在具体运用上又分为以下几种： １ 地区差别税额： 即为了照顾不同地区的自然资源、 生产水平和盈利水平的差 别， 根据各地区经济发展的不同情况分别制定的不同税额。 ２ 幅度税额： 即只规定一个税额幅度， 由各地根据本地区实际情况， 在规定的 幅度内， 确定一个执行数额。 ３ 分类分级税额： 把课税对象划分为若干个类别和等级， 对各类各级由低到高 规定相应的税额， 等级高的税额高， 等级低的税额低， 具有累进税的性质。 （三） 累进税率 累进税率指按征税对象数额的大小划分若干等级， 每个等级由低到高规定相应的 税率， 征税对象数额越大税率越高， 数额越小税率越低。 累进税率因计算方法和依据的不同， 又分以下几种： １ 全额累进税率： 即对征税对象的金额按照与之相适应等级的税率计算税额。 在征税对象提高到一个级距时， 对征税对象金额都按高一级的税率征税。 ２ 全率累进税率： 与全额累进税率的原理相同， 只是税率累进的依据不同。 全 额累进税率的依据是征税对象的数额， 而全率累进税率的依据是征税对象的某种比 率， 如销售利润率、 资金利润率等。 ３ 超额累进税率： 即把征税对象按数额大小划分为若干等级， 每个等级由低到 高规定相应的税率， 每个等级分别按该级的税率计税。 ４ 超率累进税率： 与超额累进税率的原理相同， 只是税率累进的依据不是征税 对象的数额而是征税对象的某种比率。 在以上几种不同形式的税率中， 全额累进税率和全率累进税率的优点是计算简 ３０ 全面推开营改增业务操作指引
2全面推开营改增政策解读 便,但在两个级距的临界点税负不合理。超额累进税率和超率累进税率的计算比较复 杂,但累进程度缓和,税收负担较为合理。 第十六条增值税征收率为3%,财政部和国家税务总局另有规定的除外。 【解读】 本条是对增值税征收率的规定。理解本条应从以下三个方面掌握 征收率适用于两种情况 (一)小规模纳税人 (二)一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产,按规定可以选择简易计税方 计税的。 销售服务、无形资产和不动产的征收率 (一)按照简易计税方法计税的销售不动产、不动产经营租赁服务(除试点前开 工的高速公路的车辆通行费),征收率为5%。 (二)其他情况,征收率为3%。 三、关于一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产,可以选择简易计税方法计 税的情形,按照《试点有关事项的规定》,主要包括以下几个方面: (一)公共交通运输服务。 (二)经认定的动漫企业为开发动漫产品提供的动漫脚本编撰、形象设计、背景 设计、动画设计、分镜、动画制作、摄制、描线、上色、画面合成、配音、配乐、音 效合成、剪辑、字幕制作、压缩转码(面向网络动漫、手机动漫格式适配)服务 以及在境内转让动漫版权(包括动漫品牌、形象或者内容的授权及再授权 (三)电影放映服务、仓储服务、装卸搬运服务、收派服务和文化体育服务。 (四)以纳入营改增试点之日前取得的有形动产为标的物提供的经营租赁服务。 (五)在纳入营改增试点之日前签订的尚未执行完毕的有形动产租赁合同。 (六)以清包工方式提供的建筑服务。 (七)为甲供工程提供的建筑服务。 (八)销售2016年4月30日前取得的不动产。 (九)房地产开发企业销售自行开发的房地产老项目。 (十)出租2016年4月30日前取得的不动产。 (十一)其他情形。 【政策主要变化点】 与《原试点实施办法》相比,增加了“财政部和国家税务总局另有规定的除外” 的表述。主要体现在《试点有关事项的规定》中按照简易计税方法计税的销售不动 产、不动产经营性租赁服务适用5%征收率的情况
便， 但在两个级距的临界点税负不合理。 超额累进税率和超率累进税率的计算比较复 杂， 但累进程度缓和， 税收负担较为合理。 第十六条 增值税征收率为 ３％， 财政部和国家税务总局另有规定的除外。 【解读】 本条是对增值税征收率的规定。 理解本条应从以下三个方面掌握： 一、 征收率适用于两种情况： （一） 小规模纳税人。 （二） 一般纳税人销售服务、 无形资产或者不动产， 按规定可以选择简易计税方 法计税的。 二、 销售服务、 无形资产和不动产的征收率： （一） 按照简易计税方法计税的销售不动产、 不动产经营租赁服务 （除试点前开 工的高速公路的车辆通行费）， 征收率为 ５％。 （二） 其他情况， 征收率为 ３％。 三、 关于一般纳税人销售服务、 无形资产或者不动产， 可以选择简易计税方法计 税的情形， 按照 《试点有关事项的规定》， 主要包括以下几个方面： （一） 公共交通运输服务。 （二） 经认定的动漫企业为开发动漫产品提供的动漫脚本编撰、 形象设计、 背景 设计、 动画设计、 分镜、 动画制作、 摄制、 描线、 上色、 画面合成、 配音、 配乐、 音 效合成、 剪辑、 字幕制作、 压缩转码 （面向网络动漫、 手机动漫格式适配） 服务， 以及在境内转让动漫版权 （包括动漫品牌、 形象或者内容的授权及再授权）。 （三） 电影放映服务、 仓储服务、 装卸搬运服务、 收派服务和文化体育服务。 （四） 以纳入营改增试点之日前取得的有形动产为标的物提供的经营租赁服务。 （五） 在纳入营改增试点之日前签订的尚未执行完毕的有形动产租赁合同。 （六） 以清包工方式提供的建筑服务。 （七） 为甲供工程提供的建筑服务。 （八） 销售 ２０１６ 年 ４ 月 ３０ 日前取得的不动产。 （九） 房地产开发企业销售自行开发的房地产老项目。 （十） 出租 ２０１６ 年 ４ 月 ３０ 日前取得的不动产。 （十一） 其他情形。 【政策主要变化点】 与 《原试点实施办法》 相比， 增加了 “财政部和国家税务总局另有规定的除外” 的表述。 主要体现在 《试点有关事项的规定》 中按照简易计税方法计税的销售不动 产、 不动产经营性租赁服务适用 ５％征收率的情况。 ２ 全面推开营改增政策解读 ３１